ILPB3/423-274/10-6/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia z dnia 11 marca 2010 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Warszawie Biuro KIP w Płocku 15 marca 2010 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 22 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej i amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wniesionych jako wkład niepieniężny do spółki komandytowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 marca 2010 r. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością złożyła do Izby Skarbowej w Warszawie BKIP w Płocku wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* powstania przychodu dla Spółki podlegającego opodatkowaniu w związku z wniesieniem przez Spółkę wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej,

* ustalenia wartości początkowej i amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wniesionych jako wkład niepieniężny do spółki komandytowej.

Pismem z dnia 19 marca 2010 r. nr IPIA/071-20/10-2/MM Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) - przekazał wniosek Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony przez Wnioskodawcę pismem z dnia 25 maja 2010 r. (data wpływu 31 maja 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca oraz Jego wspólnicy, zamierzają utworzyć nową spółkę osobową - Spółkę Komandytową. Wspólnicy tworzonej Spółki Komandytowej zamierzają wnieść do niej następujące wkłady: każdy z dotychczasowych wspólników spółki z o.o. wkład pieniężny w przewidywanej wysokości ok. 1 mln zł, natomiast Wnioskodawca wniesie do Spółki Komandytowej wkład niepieniężny w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej jako ZCP) służącej do sprzedaży, dystrybucji i promocji towarów znajdujących się w ofercie Wnioskodawcy (tekst jedn.: towary handlowe, środki pieniężne, dane o kontrahentach, środki trwałe). Wraz z tym ostatnim wkładem nastąpi przejście zakładu pracy (lub jego części) na innego pracodawcę (w rozumieniu przepisów prawa pracy). Przewidywana wartość wkładu wniesionego przez Wnioskodawcę będzie stanowić wartość ok. 10 do 20 mln zł. Wkłady wspólników nie będą równe. Udział wspólników w zyskach nie będzie równy. Udział w zysku będzie odpowiadać udziałowi w stracie. Dotychczasowi wspólnicy Wnioskodawcy (osoby fizyczne występujące jako komandytariusze) będą uczestniczyć w zyskach (i stratach) w 45% i 50%, natomiast wspólnik wnoszący wkład w postaci ZCP (Wnioskodawca występujący jako komplementariusz) będzie uczestniczyć w zyskach (i stratach) w 5% (art. 51 ust. 1-3 w zw. z art. 123 i 103 Kodeksu spółek handlowych).

Pismem uzupełniającym z dnia 25 maja 2010 r. Spółka wyjaśniła, iż dokonuje amortyzacji dla celów podatkowych przedmiotowych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zamierza wnieść do tworzonej spółki komandytowej jako niepieniężny wkład w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

wniesionego wkładu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa wniesionego przez Wnioskodawcę do tworzonej Spółki Komandytowej.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 15 czerwca 2010 r. nr ILPB3/423-274/10-5/MM.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartością początkową będzie wartość określona w umowie spółki zawartej w formie aktu notarialnego, która co do zasady nie może być wyższa od ich wartości rynkowej (wartość rynkową rzeczy określi się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu (stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia) z dnia wniesienia wkładu. w spółce komandytowej amortyzacja od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych naliczana będzie od wartości początkowych ustalonych jak wyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni - ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Powyższy przepis stanowi w sposób jednoznaczny o ustalaniu wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki kapitałowej.

Jak wynika z art. 4 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), spółkami kapitałowymi są: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółka akcyjna, natomiast do spółek osobowych zalicza się: spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo - akcyjną (art. 4 § 1 pkt 1 tej ustawy).

Zatem, w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest uregulowań umożliwiających nadanie wartości początkowej środkom trwałym oraz wartościom niematerialnym i prawnym wnoszonym przez podatnika tego podatku do spółki osobowej (spółki nieposiadającej osobowości prawnej).

Stosownie natomiast do treści art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu.

W przedmiotowym zakresie nie jest również możliwe zastosowanie powyższego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wynika z art. 1 tej ustawy, reguluje ona opodatkowanie podatkiem dochodowym osób fizycznych. Za taką osobę fizyczną nie można uznać ani Wnioskodawcy ani spółki osobowej, do której Wnioskodawca wnosi wkład.

Wobec powyższego, brak jest podstawy prawnej do ustalenia, dla potrzeb ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nowej wartości początkowej składników majątku będących przedmiotem wkładu do spółki osobowej.

W konsekwencji, w przypadku, gdy wspólnik będący osobą prawną wnosi do spółki osobowej tytułem wkładu niepieniężnego środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, spółka osobowa będzie zobowiązana kontynuować zasady amortyzacji przyjęte przez tego wspólnika, w szczególności dotyczyć to będzie ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej, wysokości odpisów amortyzacyjnych i okresu ich dokonywania.

Natomiast od dnia wniesienia takich wkładów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych będących przedmiotem wkładu, uznawane dotychczas wyłącznie za koszty uzyskania przychodu wspólnika wnoszącego ten wkład, zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić będą koszty wszystkich wspólników spółki osobowej w proporcji do posiadanego przez tych wspólników udziału w zyskach tej spółki, o ile nie zachodzą okoliczności określone w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w przypadku wspólników będących osobami prawnymi).

Z uwagi bowiem na fakt, iż na gruncie przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem dochodowym spółka osobowa nie jest rozpoznawana jako podmiot podatku dochodowego oraz w związku z brakiem szczególnych regulacji w tym zakresie nie można uznać otrzymania przedmiotu wkładu za równoznaczne z poniesieniem "wydatków" na jego nabycie lub wytworzenie.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca oraz Jego wspólnicy zamierzają utworzyć spółkę komandytową. Wnioskodawca wniesie do spółki komandytowej wkład niepieniężny w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Spółka wyjaśniła, iż dokonuje amortyzacji dla celów podatkowych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zamierza wnieść do tworzonej spółki komandytowej jako niepieniężny wkład w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Reasumując powyższe, w przypadku wniesienia przez Wnioskodawcę przedmiotowych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych do spółki komandytowej tytułem wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, spółka komandytowa będzie zobowiązana kontynuować zasady amortyzacji przyjęte przez Spółkę, w tym dotyczące ustalenia wartości początkowej przedmiotowego wkładu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie nadmienia się, iż wniosek Spółki dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa został rozpatrzony interpretacją indywidualną wydaną w dniu 7 czerwca 2010 r. nr ILPP2/443-431/10-4/AD.

Natomiast wniosek Spółki w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu dla wspólników Spółki - osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu w związku z wniesieniem przez Spółkę wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej oraz zakwalifikowania zasad partycypacji w zyskach i stratach tworzonej spółki komandytowej jako próby obejścia przepisów prawa podatkowego został rozpatrzony postanowieniem o odmowie wszczęcia postępowania wydanym w dniu 20 maja 2010 r. nr ILPB1/415-352/10-2/IM, ILPB3/423-274/10-3/MM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.