ILPB3/423-274/08-4/DS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko X Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2008 r. (data wpływu 7 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie strat powstałych w minibarach - jest prawidłowe.

W dniu 7 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony w dniu 12 czerwca 2008 r. (data wpływu) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie strat powstałych w minibarach.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

X Sp. z o.o. w ramach prowadzonej przez siebie działalności udostępnia gościom hotelowym w pokojach minibary. Minibary zawierają różnego rodzaju towary, za które gość, w razie spożycia, zostaje dodatkowo obciążany w chwili zapłaty za całość usługi. Spółka dokłada ze swojej strony wszelkich starań, aby systematycznie i skrupulatnie wykazywać stany towarów w minibarach. Codziennie rano wyznaczony specjalnie do tego celu pracownik X dokonuje sprawdzenia w pokojach hotelowych stanu minibarów i identyfikuje towary, które zostały zużyte. Informacja taka jest przekazywana natychmiast do działu recepcji, który rozlicza usługę i obciąża gościa za spożyte towary w ramach minibaru. Dochodzi jednak do sytuacji, gdy nie ma możliwości wyegzekwować zapłaty za towary z minibaru. Goście nie przyznają się do spożycia, według nich w ogóle nie korzystali z usługi minibaru, więc nie mogą być za to obciążani. W takich sytuacjach dział recepcji ewidencjonuje takie towary jako "straty na minibarach". Raz w miesiącu tego typu straty rozliczane są w formie faktury wewnętrznej o nazwie "Minibary - straty".

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy koszty związane ze stratami (niedoborem) na minibarach są kosztem uzyskania przychodu dla Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, czy też na zachowanie źródła pozyskiwania przychodu. Spółka uważa, że według uregulowań ustawowych możliwe jest zaliczenie strat (niedoborów) do kosztów uzyskania przychodów. Jest to tym bardziej uzasadnione, jeśli straty (niedobory) są niezawinione przez Spółkę i dołożyła ona wszelkich starań, aby uniknąć powstania tychże strat. Spółka opracowała specjalne procedury, aby móc kontrolować stan towarów w minibarze, natychmiast identyfikować ich niedobór i ustalać jego przyczyny. Spółka zatem, nie wykazuje żadnych zaniedbań w kontrolowaniu towarów. Poza tym, straty te są w pełni ujawniane przy zachowaniu pełnych wymogów ewidencyjnych, zatem Spółka w tym względzie nie wykazuje żadnych formalnych uchybień. Dodatkowo Spółka pragnie podkreślić, iż posiadanie minibarów jest jednym z wymogów kategoryzacyjnych - stanowi tym samym element określający standard danego hotelu. Chcąc uchodzić za hotel luksusowy, spełniający światowe standardy i życzenia gości, istnienie takiego elementu usługi jak minibar jest po prostu niezbędne. Zatem koszty zakupu towarów do minibarów, jak również ewentualnych strat (niedoborów) na tych towarach, stanowią koszt ponoszony w celu uzyskania przychodów i zabezpieczenia źródeł przychodów. Dodatkowo należy podkreślić, iż straty w minibarach są nieodłącznym, chociaż niepożądanym następstwem działania w branży hotelarskiej. Istnienie strat w towarach umieszczanych w minibarach jest spotykane w ogromnej większości hoteli działających na rynku. Nie dotyczy to zatem tylko konkretnego, opisanego powyżej przypadku, ale jest stałym aspektem działalności w tej branży.

Reasumując, w opinii Spółki, straty (niedobór) towarów w minibarach powinien zostać uznany jako koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...) ww. ustawy.

Z powyższego przepisu wynika, że nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika są kosztami. Kosztami uzyskania przychodów są - po wyłączeniu kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy - wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Ponoszone koszty należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Jako koszty uzyskania przychodów mogą być rozpatrywane zarówno koszty bezpośrednio jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami. Te pierwsze dają się powiązać z konkretnie określonym przychodem, jaki osiągnął podatnik, natomiast te drugie wiążą się z całokształtem działalności prowadzonej przez podatnika i ogólnie określonymi przychodami osiąganymi z tytułu prowadzenia tej działalności.

Wśród wymienionych w tzw. negatywnym katalogu kosztów ujętym w art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie wyszczególniono strat w środkach obrotowych. Oznacza to, iż co do zasady straty te, jako związane z prowadzoną działalnością, mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Zaliczenie strat w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodów powinno być jednak każdorazowo oceniane pod kątem:

* całokształtu prowadzonej przez podatnika działalności,

* okoliczności, które spowodowały powstanie straty,

* formy udokumentowania straty,

* podjętych przez podatnika działań zabezpieczających.

Zaliczenie strat w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodów jest oceniane z punktu widzenia zasady wynikającej z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podkreślenia wymaga przy tym fakt, iż strata jest zdarzeniem losowym, niezależnym od woli podatnika powstałym zarówno w wyniku działań sił przyrody jak i działań innego człowieka, powodującym ubytek i szkodę pod warunkiem, że podatnik nie przyczynia się w jakiś sposób do powstania tej szkody lub nie ułatwia jej powstania.

Jakiekolwiek zawinienie ze strony podatnika poprzez niezachowanie staranności wymaganej w danych warunkach, niedopełnienie obowiązków ciążących na podatniku w celu uniknięcia szkody, uniemożliwia przyjęcie, że powstała szkoda stanowi stratę o charakterze losowym.

Przyjmuje się, iż dla celów podatkowych tylko stratę powstałą na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia przez racjonalnie działający podmiot można uznać za zdarzenie, które uzasadnia zaliczenie powstałej straty w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Należy podkreślić, iż jedynie straty w środkach obrotowych powstałe w trakcie normalnego, racjonalnego działania podatnika, ze szczególnym uwzględnieniem dochowania należytej staranności w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu. Każdy przypadek straty w środkach obrotowych, należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem okoliczności faktycznych towarzyszących sprawie i oceniać pod kątem całokształtu prowadzonej działalności.

Kosztem uzyskania przychodu nie będą jednak straty powstałe w wyniku nadmiernych ubytków lub zawinionych niedoborów wyrobów akcyzowych oraz podatku akcyzowego od tych ubytków lub niedoborów, o czym stanowi art. 16 ust. 1 pkt 47 cytowanej ustawy.

Ciężar dowodu działania w określonym celu spoczywa na podatniku.

W odniesieniu do sposobu udokumentowania wydatku/straty zastosowanie znajduje art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), na mocy którego podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Przepis ten nawiązuje w swej treści do ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.). Wprawdzie przepisy tej ustawy nie wymieniają wprost dokumentacji niezbędnej do udokumentowania strat powstałych w środkach obrotowych, ale stanowią w art. 27 ust. 1, iż przeprowadzenie i wyniki inwentaryzacji należy odpowiednio udokumentować i powiązać z zapisami ksiąg rachunkowych. W ust. 2 tegoż artykułu zawarto, iż ujawnione w toku inwentaryzacji różnice między stanem rzeczywistym a stanem wykazanym w księgach rachunkowych należy wyjaśnić i rozliczyć w księgach rachunkowych tego roku obrotowego, na który przypadał termin inwentaryzacji.

Z powyższego wynika, iż do uznania poniesionych strat (niedoborów) za koszt uzyskania przychodów nie wystarczy samo stwierdzenie stanu faktycznego posiadanych towarów handlowych (sporządzenie spisu z natury i ustalenie powstałych różnic), lecz niezbędnym jest przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego co do przyczyny i okoliczności powstania rozbieżności w postaci niedoborów i nadwyżek w środkach obrotowych, pozwalającego stwierdzić jednoznacznie, że ujawniona w trakcie inwentaryzacji strata w towarach powstała pomimo, że podatnik dołożył należytej staranności w celu jej uniknięcia.

Stwierdzone niedobory (straty) mogą bowiem zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów, jeżeli powstały niezależnie od woli podatnika, a więc są niezawinione. W tym celu należy odpowiednio udokumentować fakt poniesienia straty, przy czym dokumentem takim mogą być na przykład: protokół opisujący zdarzenie, wskazujący datę powstania zdarzenia, jego przyczynę oraz dokładne obliczenie wielkości straty, uzupełniony o protokół policji w przypadku kradzieży bądź zgłoszenie szkody instytucji ubezpieczeniowej oraz pisemne wyjaśnienia osób materialnie odpowiedzialnych.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów mogą być tylko straty (niedobory) w towarach zakupionych do wyposażenia minibarów, w tej części, w jakiej zostały uznane za niezawinione i których okoliczności powstania oraz przyczyny zostały wyczerpująco udokumentowane. Nie stanowią bowiem kosztu uzyskania przychodów straty będące wynikiem braku staranności bądź nieracjonalnego działania podatnika, nawet jeśli mieszczą się w normach ustalonych przez daną jednostkę gospodarczą.

Jeżeli zatem, zostaną spełnione powyższe warunki, to stanowisko Spółki można uznać za prawidłowe.

Niewątpliwie, należy mieć na uwadze specyfikę prowadzonej działalności przez Wnioskodawcę, jaką jest branża hotelarska.

Jednocześnie dodaje się, że w zakresie przedstawionego stanu faktycznego w części dotyczącej podatku od towarów i usług została wydana odrębna interpretacja w dniu 6 sierpnia 2008 r., nr ILPP2/443-407/08-2/ISN.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.