ILPB3/423-27/10-7/MM - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej praw do znaków towarowych nieujawnionych w księgach spółki jawnej na dzień dokonania aportu przedsiębiorstwa spółki jawnej do sp. z o.o.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Jawnej przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2009 r. (data wpływu 4 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej praw do znaków towarowych, które nie będą ujawnione w księgach spółki jawnej na dzień dokonania aportu przedsiębiorstwa spółki jawnej do sp. z o.o. - jest prawidłowe.

W dniu 4 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 5 marca 2010 r. (data wpływu 9 marca 2010 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego:

Osoby fizyczne prowadzą działalność gospodarczą w ramach istniejącej Spółki Jawnej - (dalej jako: Wnioskodawca, Spółka Jawna). Działalność Spółki Jawnej obejmuje w szczególności projektowanie odzieży oraz handel odzieżą na zamówienie. Spółka Jawna nawiązuje kontakty i zawiera kontrakty na sprzedaż odzieży. Niewielka część z zakupionej odzieży jest sprzedawana bezpośrednio do ostatecznych odbiorców poprzez sprzedaż internetową.

Wnioskodawca planuje zawiązać spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Sp. z o.o.), do której jako wkład niepieniężny (aport) zostałoby wniesione przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego prowadzone przez Spółkę Jawną.

Niektóre środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (w tym m.in. znaki towarowe Spółki Jawnej) nie zostały dotychczas ujawnione w Spółce Jawnej. Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż znaki towarowe Spółki Jawnej są Jej własnością, zostały zarejestrowane w Urzędzie Patentowym, a Spółka Jawna jest w posiadaniu świadectwa ochronnego dotyczącego przedmiotowych znaków.

Wartość poszczególnych składników majątku wnoszonych przez Spółkę Jawną aportem w formie przedsiębiorstwa Spółki Jawnej określona zostanie w umowie Sp. z o.o. W związku z aportem przedsiębiorstwa Spółki Jawnej do Sp. z o.o. powstanie tzw. dodatnia wartość firmy, o której mowa w art. 16g ust. 2 i ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie na dalszym etapie działań Sp. z o.o. zostanie przekształcona w spółkę osobową, np. spółkę komandytową (dalej: SpK).

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż dla celów prawidłowego wypełnienia niniejszego wniosku w rubryce 34 (Nazwa i adres organów podatkowych) wskazano Naczelnika Urzędu Skarbowego X, który jest organem właściwym dla jednego z wspólników Spółki Jawnej (Wnioskodawcy). Jednocześnie Wnioskodawca pragnie poinformować, iż organem podatkowym właściwym dla drugiego ze wspólników Spółki Jawnej jest Urząd Skarbowy Y, niemniej jednak organ ten nie został wskazany we wniosku z uwagi na fakt, iż struktura wniosku nie przewiduje takiej możliwości.

Ponadto, należy wskazać, iż Wnioskodawca jest Spółką Jawną, dlatego też wniosek został podpisany przez obu wspólników Spółki Jawnej.

Pismem uzupełniającym z dnia 5 marca 2010 r. (data wpływu 9 marca 2010 r.) Wnioskodawca wyjaśnił, iż na obecnym etapie nie jest możliwym zindywidualizowanie podmiotu, o którym mowa we wniosku, ponieważ na dzień dzisiejszy podmiot ten jeszcze nie został utworzony.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 4. Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi wydanymi w dniu 2 kwietnia 2010 r. nr ILPB3/423-27/10-4/MM, ILPB3/423-27/10-5/MM, ILPB3/423-27/10-6/MM.

Zdaniem Wnioskodawcy, Sp. z o.o. będzie uprawniona do rozpoznawania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej praw do znaków towarowych jako składników majątku przedsiębiorstwa Spółki Jawnej, które nie będą ujawnione w księgach Spółki Jawnej na dzień dokonania aportu przedsiębiorstwa Spółki Jawnej do Sp. z o.o. jako kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te składniki majątku wprowadzone zostaną do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Sp. z o.o., tj. w omawianym przypadku począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Spółka Jawna złoży oświadczenie o wniesieniu przedmiotowych składników aportem do Sp. z o.o. oraz zostanie podjęta uchwała wspólników Sp. z o.o. o zmianie umowy spółki Sp. z o.o.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość praw do znaków towarowych będących własnością Spółki Jawnej będzie stanowiła, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszt uzyskania przychodów Sp. z o.o. w postaci odpisów amortyzacyjnych. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zatem, wartość praw do znaków towarowych wniesionych w ramach aportu przedsiębiorstwa Spółki Jawnej do Sp. z o.o., które uprzednio nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki Jawnej, a które będą spełniały definicję wartości niematerialnych i prawnych na gruncie art. 16a oraz 16b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić będzie koszt uzyskania przychodów Sp. z o.o. poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się w szczególności do składnika majątku, jakim jest znak towarowy należy wskazać, iż zgodnie z treścią art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają m.in. prawa określone w Prawie własności przemysłowej o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z wyżej powoływanym przepisem, podatnik może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od prawa do znaku towarowego zaliczonego do wartości niematerialnych i prawnych, gdy spełnione są następujące warunki:

Z kolei na podstawie art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową, lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Natomiast zgodnie z art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, środki trwałe i wartości niematerialne i prawne wprowadza się do ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Skuteczność przeniesienia na rzecz Sp. z o.o. posiadanych przez Spółkę Jawną praw ochronnych do znaków towarowych, wymaga - w myśl art. 162 ust. 1 w zw. z art. 67 ust. 2 Prawa własności przemysłowej - jedynie zawarcia odpowiedniej umowy z zachowaniem formy pisemnej pod rygorem nieważności. W omawianym przypadku, zdaniem Wnioskodawcy, odpowiednia forma czynności prawnej zostanie dochowana, ponieważ czynność wniesienia aportu zostanie przeprowadzona zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych z uwzględnieniem szczegółowych regulacji zawartych w umowie Sp. z o.o.

Dla skuteczności przejścia praw do znaków towarowych bez znaczenia pozostaje natomiast kwestia następczej rejestracji nabywcy tych praw jako nowego uprawnionego w rejestrze prowadzonym przez Urząd Patentowy. W doktrynie i praktyce potwierdzono fakt, że wpis do wspomnianego rejestru nabywcy prawa do znaków jako nowo uprawnionego ma charakter deklaratoryjny. Potwierdzenie tej tezy odnajdujemy m.in. w artykule M. Trzebiatowskiego "Data rozpoczęcia amortyzacji prawa ochronnego na znak towarowy" ("Data rozpoczęcia amortyzacji prawa ochronnego na znak towarowy (1)", Przegląd Podatkowy nr 9/2008), w którym autor przywołuje decyzję Urzędu Patentowego z dnia 13 września 2007 r. (nr DR-499/06) jako pozwalającą stwierdzić, iż w świetle przepisu art. 229 ust. 2 Prawa własności przemysłowej, przeniesienie prawa z rejestracji znaków towarowych powstaje nie na skutek wydania decyzji Urzędu Patentowego, lecz wywołuje je odpowiednia czynność prawna, natomiast zaświadczające o tej czynności dokumenty są badane przez Urząd Patentowy jedynie pod względem formalnym. Podobne stanowisko przedstawił Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: WSA) w Warszawie w wyroku z dnia 10 marca 2008 r. (sygn. VI SA/Wa 2027/07).

W opinii Wnioskodawcy, powyższe oznacza, że w omawianym stanie faktycznym, skuteczne nabycie praw do znaków towarowych powstanie po stronie Sp. z o.o. w momencie dokonania aportu, tj. w momencie złożenia oświadczenia wspólnika (Spółki Jawnej) wnoszącego wkład w wymaganej przepisami formie (tj. w formie pisemnej) oraz podjęcia przez wspólników Sp. z o.o., uchwały o zmianie umowy Sp. z o.o.

Pogląd ten znajduje odzwierciedlenie również w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, z których wymienić tu można:

Zatem, w świetle powoływanych wyżej przepisów, jak i poglądów prezentowanych przez organy podatkowe, w opinii Wnioskodawcy, przyjęcie przez Sp. z o.o. praw do znaków towarowych do używania, determinujące moment wprowadzenia tych praw do ewidencji prowadzonej przez Sp. z o.o., następuje w momencie zawarcia odpowiedniej umowy w formie pisemnej, co z kolei determinuje moment rozpoczęcia amortyzacji omawianych praw. W omawianym stanie faktycznym, momentem przyjęcia ww. praw do używania przez Sp. z o.o. będzie zatem moment złożenia oświadczenia wspólnika wnoszącego wkład o dokonaniu aportu w wymaganej przepisami formie oraz podjęcia przez wspólników Sp. z o.o. uchwały o zmianie umowy spółki Sp. z o.o.

Podobne konkluzje wynikają z pisma Ministerstwa Finansów - Departamentu Podatków Dochodowych zatytułowanego "Skutki podatkowe otrzymania przez spółkę znaków towarowych wchodzącego w skład przedsiębiorstwa, wniesionego do niej tytułem wkładu niepieniężnego" opublikowanego w Biuletynie Skarbowym nr 4/2007. W powoływanym piśmie wskazano, że "jeżeli w związku z wniesieniem do spółki z o.o. przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzi również zarejestrowany znak towarowy, zachowana jest forma notarialna, mająca pierwszeństwo przed formą pisemną, to w takim przypadku dochodzi także do skutecznego przeniesienia na spółkę prawa do tych znaków, czyli nabycie tego prawa. Wpis do rejestru stanowi jedynie przesłankę domniemania co do praw własności, nie decyduje jednak o prawie do korzystania. Wobec powyższego, skoro zgodnie z art. 16b ust. 1 u.p.d.o.p. amortyzacji podlegają nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu ich przyjęcia do używania prawa, o których mowa w Prawie własności przemysłowej, to w konsekwencji spółka, do której został wniesiony wkład obejmujący prawo do znaków towarowych, może na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dokonywać amortyzacji tego prawa. Bez znaczenia w tym przypadku pozostaje to, czy i kiedy dokonany zostanie wpis w rejestrze patentowym przeniesienia prawa do znaków towarowych".

Mając na uwadze powyższą argumentację, zdaniem Wnioskodawcy, Sp. z o.o. będzie, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uprawniona do rozpoznawania odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości praw do znaków towarowych jako kosztów uzyskania przychodów Sp. z o.o. począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym prawa do znaków towarowych wprowadzone zostaną do ewidencji prowadzonej przez Sp. z o.o., tj. począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Spółka złoży oświadczenie o wniesieniu praw do znaków towarowych aportem do Sp. z o.o. oraz podjęta zostanie uchwała wspólników o zmianie umowy spółki Sp. z o.o.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji, pism oraz wyroków stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Jednocześnie nadmienia się, iż wniosek Spółki dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków spółki z o.o. jako płatnika w związku z jej przekształceniem w spółkę komandytową został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 16 marca 2010 r. nr ILPB1/415-23/10-4/IM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.