ILPB3/423-27/07-2/HS - Uznanie za koszt uzyskania przychodów wydatków na zagospodarowanie terenów zielonych wokół budynku podatnika.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2007 r. (data wpływu 1 sierpnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 1 sierpnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą prawną, której głównym przedmiotem prowadzonej działalności jest produkcja obrabiarek do metalu. Jest spółką - córką niemieckiego koncernu XXX AG z siedzibą w B. Wnioskodawca na gruntach będących w wieczystym użytkowaniu prowadzi obecnie rozbudowę hali produkcyjnej oraz budowę nowego centrum sprzedaży i serwisu. Wiąże się to z ponoszeniem wydatków inwestycyjnych, które po przyjęciu inwestycji do użytkowania będą stanowiły podstawę odpisów amortyzacyjnych. Budynki te nie zostały jeszcze przyjęte do użytkowania. Obok wydatków związanych z ww. rozbudową zakładu, tj. budową hali produkcyjnej i budową nowego centrum sprzedaży i serwisu, Wnioskodawca ponosi wydatki na zagospodarowanie terenu, tj.:

Zagospodarowanie to będzie miało miejsce wokół całego zakładu, tj. zarówno części dotychczas istniejących budynków, jak i części nowej. Oddanie do użytkowania hali produkcyjnej planuje się w połowie sierpnia, a budynku nowego centrum sprzedaży i serwisu w połowie września. Zakończenie zagospodarowania terenu natomiast Spółka przewiduje w październiku 2007 r. Po tym okresie tereny zielone będą głównie podlegały pielęgnacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki wymienione w stanie faktycznym i ponoszone w związku z zagospodarowaniem terenu wokół budynków stanowią koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z podatkowego punktu widzenia kosztami uzyskania przychodów mogą być wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami. W tej sytuacji, gdy celem poniesienia wydatków na założenie zieleni wokół budynków jest stosowne oddziaływanie na potencjalnych klientów, aby w ten sposób wpływać pozytywnie na nawiązywanie stosunków gospodarczych z nowymi kontrahentami, Spółka uznała, że pomiędzy dokonanymi wydatkami, a uzyskaniem przychodów z prowadzonej działalności będzie istniał związek, o którym mowa w art. 15 ww. ustawy o podatku dochodowym. Opierając się na klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie klasyfikacji środków trwałych (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1317 z późn. zm.) w skład budynku, jako pojedynczego obiektu inwentarzowego, wlicza się również tzw. "obiekty pomocnicze" obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie, itp. Wydatki poniesione w związku z powstaniem takich obiektów pomocniczych zwiększają wartość początkową nowo wybudowanego budynku. Natomiast założenie trawnika, posadzenie roślin i krzewów, montaż instalacji nawadniającej oraz nawożenie, przycinanie i wykonanie innych prac pielęgnacyjnych mimo bezpośredniego odniesienia do tego budynku, nie można zakwalifikować jako obiektów pomocniczych. Co za tym idzie wydatków związanych z założeniem zieleni wokół budynków nie należy zaliczać do wartości początkowej tej nieruchomości. Wobec powyższego stanu prawnego oraz przedstawionego stanu faktycznego zasadnym jest stanowisko, iż wydatki wymienione przez Spółkę i ponoszone na urządzenie terenów zielonych nie są wydatkami na ulepszenie środków trwałych i nie mogą zwiększać ich wartości. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powyższe wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów, ponieważ mają one pośredni związek z uzyskanym przychodem. Wydatki te, zdaniem Spółki, stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. - Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W opisanym stanie faktycznym Spółka jest w trakcie budowy nowej hali produkcyjnej i nowego centrum sprzedaży i serwisu. Ponadto ponosi wydatki na zagospodarowanie terenu, które będzie miało miejsce wokół całego zakładu. Dlatego w pierwszej kolejności należy się zastanowić, czy te wydatki związane z zagospodarowaniem terenu należy zaliczyć do wartości początkowej środków trwałych, bowiem wydatków na inwestycję nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Mogą one jedynie przy zastosowaniu odpisów amortyzacyjnych zmniejszać podstawę opodatkowania osoby prawnej. Zasady ustalania przez podatników wartości początkowej składników majątku określa art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - w zależności od sposobu nabycia, rodzaju składnika majątku oraz okoliczności modyfikujących wielkość wartości początkowej. Prowadzone przez Spółkę inwestycje dotyczą budowy, dlatego dla ustalenia prawidłowej wysokości wartości początkowej środków trwałych będzie miał zastosowanie art. 16g ust. 1 pkt 2 w związku z art. 16g ust. 4 ww. ustawy. Na podstawie pierwszego z przepisów za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia. Natomiast drugi z przepisów stanowi, iż za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Ponadto opierając się na klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie klasyfikacji środków trwałych (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 z późn. zm.) stwierdzono, że w skład budynku jako pojedynczego obiektu wlicza się tzw. obiekty pomocnicze obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie itp. Wydatki na powstanie takich obiektów pomocniczych zwiększają wartość początkową nowo wybudowanego budynku. Natomiast wydatków poniesionych na zagospodarowanie terenu nie można zakwalifikować jako obiektu pomocniczego.

Zatem koszty poniesione na zakup i posadzenie krzewów, kwiatów i drzewek, zakup i montaż instalacji nawadniającej, założenie trawnika, nawożenie, przycinanie i wykonanie innych prac pielęgnacyjnych jako nie związane z budową hali produkcyjnej, czy też centrum sprzedaży i serwisu nie mogą zostać uwzględnione w wartości początkowej powstających inwestycji.

Skoro wydatki związane z zagospodarowaniem terenu wokół zakładu nie stanowią elementu wartości początkowej powstających środków trwałych, należy się zastanowić, czy będą kosztami uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, tj. w trybie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Warunkami kwalifikującymi dany koszt do grupy kosztów uzyskania przychodów są:

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych za usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Konsekwencją takiego zapisu jest wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wszystkich wydatków na reprezentację. Ustawodawca jednakże nie zdefiniował pojęcia reprezentacji. Wobec jej braku za celowe uznać należy odwołanie się do wykładni językowej tego pojęcia. "Reprezentacja" to okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną. Reprezentacyjnie to działanie w sposób okazały, okazale, wystawnie, wytwornie (Słownik języka polskiego, Szymczak M. (red.), PWN, Warszawa 1981 r., t. II, str. 48). Wobec powyższego, wydatki poniesione na zagospodarowanie (zakup i posadzenie kwitów, krzewów i drzewek, założenie trawnika) i pielęgnację (nawożenie, przycinanie itp.) terenów zielonych wokół zakładu, dotyczą bieżącej działalności Spółki, jeżeli mają na celu utrzymanie stanu technicznego i estetycznego terenu. Tym samym jako koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami będą stanowić koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Jednakże gdyby zagospodarowanie i utrzymanie tych terenów zielonych, ze względu na swoją okazałość, odbiegało od zwyczajowo przyjętego w danej branży i okolicy (bardziej ekskluzywne, wytworne), działania takie należałoby uznać za reprezentację i wydatki z tym związane nie stanowiłyby kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast w przypadku zakupu i montażu instalacji nawadniającej stwierdza się, że może stanowić ona samodzielny środek trwały. W takiej sytuacji należy uwzględnić dodatkowo przepis szczególny - art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wartość instalacji podlegać będzie zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w sposób pośredni poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych. Wyjątek stanowić będzie okoliczność określona w art. 16d ust. 1 ww. ustawy, tj. gdy wartość początkowa instalacji nawadniającej jako urządzenia stanowiącej samodzielny środek trwały wraz z montażem nie przekroczy 3.500 zł. Wówczas wydatki te mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania. Jeżeli instalacja nawadniająca nie będzie jednak spełniać definicji środka trwałego, wówczas koszt na jej zakup i montaż można uznać za koszt uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako koszt bieżącej działalności Spółki, w dacie jego poniesienia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.