ILPB3/423-250/13-2/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2013 r. (data wpływu 27 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia Mieszkaniowa prowadzi działalność na podstawie ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, ustawy - Prawo spółdzielcze oraz Statutu Spółdzielni. W ramach tej działalności zarządza i administruje własnymi zasobami mieszkaniowymi i nie prowadzi innej działalności gospodarczej. W budynkach administrowanych przez Spółdzielnię znajdują się lokale mieszkalne zajmowane na podstawie spółdzielczego prawa do lokalu (wyodrębnione i własnościowe) oraz lokale użytkowe (wyodrębnione i własnościowe).

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, Spółdzielnia prowadzi działalność bezwynikową, a zatem różnica między kosztami a przychodami zwiększa odpowiednio koszty lub przychody tej gospodarki w roku następnym.

Na podstawie art. 4 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, uprawnieni do lokalu wnoszą opłaty na pokrycie kosztów związanych z eksploatacją oraz utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, a także z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie Spółdzielni. Opłaty te wnoszone są miesięcznie z góry i wpływają na bieżący rachunek bankowy Spółdzielni, gdzie są przechowywane, a następnie wydatkowane na pokrycie bieżących zobowiązań Spółdzielni wobec dostawców materiałów, usług oraz prac remontowo - konserwacyjnych.

Konieczność przeprowadzania rozłożonych w czasie remontów oraz prac konserwacyjnych powoduje, że część środków finansowych wymaga gromadzenia w dłuższym okresie czasu w celu dysponowania określonym kapitałem w ramach funduszu na remonty zasobów mieszkaniowych Spółdzielni, zgodnie z art. 6 pkt 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych.

Ze względu na fakt, iż środki finansowe zgromadzone na bieżącym rachunku bankowym Spółdzielni nie są oprocentowane, w celu wypełnienia wymogów racjonalnego gospodarowania środkami finansowymi pochodzącymi z zasobów mieszkaniowych, zakładane są lokaty terminowe w celu zabezpieczenia ich wartości z powodu inflacji. Odsetki z tytułu tych lokat przeznaczane są bezpośrednio na fundusz remontowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy odsetki od środków finansowych gromadzonych na lokatach terminowych, przeznaczane w całości na rzecz funduszu remontowego, podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, środki finansowe gromadzone przez Spółdzielnię na lokatach terminowych pochodzą z wpłat czynszowych, a zatem odsetki od tych środków stanowią dochód pochodzący z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, podlegający zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy, dochody spółdzielni mieszkaniowych uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi zwolnione są z podatku dochodowego - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów.

Działalność Spółdzielni sprowadza się do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych członków oraz ich rodzin. Jednocześnie jest Ona zobowiązana, na podstawie art. 1 pkt 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, do zarządzania nieruchomościami stanowiącymi Jej mienie lub nabyte na podstawie ustawy mienie Jej członków. Spółdzielnia mieszkaniowa nie może więc bez utraty swojego charakteru poświęcić się wyłącznie albo w przeważającej mierze innej działalności, nawet gdyby działalność ta miała polegać na zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych osób innych niż członkowie Spółdzielni.

Przechowywanie środków pieniężnych na lokatach terminowych jest częścią gospodarki finansowej Spółdzielni, która mieści się w zakresie gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Pozostawienie wolnych środków na nieoprocentowanym rachunku bieżącym należałoby uznać za dowód niegospodarności, ze względu chociażby na inflację. Ponadto, w przypadku konieczności zaciągnięcia kredytu na wykonanie remontu zasobów mieszkaniowych odsetki od lokat zmniejszałyby kwotę zaciągniętego długu, co miałoby wpływ na zmniejszenie przyszłych zobowiązań podczas jego spłaty.

W świetle powyższego, pod pojęciem dochodów z gospodarki zasobami mieszkaniowymi należy rozumieć dochody pochodzące z zarządzania tymi zasobami. Zarządzanie natomiast należy rozumieć jako ogół czynności o różnym charakterze (prawnym, procesowym, finansowym, itp.) w zakresie utrzymania, gospodarowania i rozporządzenia, które są podejmowane, aby umożliwić realizację celu Spółdzielni określonego w ustawie. Powinno ono być prowadzone w sposób możliwie najbardziej efektywny, nieprzynoszący szkody dla członków, a tym samym Spółdzielni.

W związku z powyższym, wybór lokaty terminowej zamiast nieoprocentowanego rachunku bieżącego należy zaliczyć do jednej z czynności mającej na celu racjonalne gospodarowanie środkami uzyskanymi z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, co stanowi podstawę do zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy, ponieważ jednocześnie te środki (odsetki od lokat) są przeznaczane na bieżące oraz przyszłe cele związane z utrzymaniem tych zasobów. Tego rodzaju operacje finansowe, zdaniem Spółdzielni, mieszczą się w ustawowej oraz statutowej działalności, przez co nie stanowią one innej działalności gospodarczej.

Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku nr I SA/Wr 497/10 z dnia 15 lipca 2010 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.), celem spółdzielni mieszkaniowej jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.

Jak wynika z treści art. 1 ust. 2 i 3 ww. ustawy, przedmiotem działalności spółdzielni jest:

Spółdzielnia może prowadzić również inną działalność gospodarczą na zasadach określonych w odrębnych przepisach i w statucie, jeżeli działalność ta związana jest bezpośrednio z realizacją celu, o którym mowa w ust. 1 (art. 1 ust. 6 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych).

Spółdzielnia mieszkaniowa - jako podmiot posiadający osobowość prawną - podlega ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak stanowi przepis art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl natomiast art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Jak wynika z powyższej regulacji, aby dochód podmiotów, o których w nim mowa, korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:

* dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi,

* dochody te muszą być przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Podkreślenia wymaga fakt, że oba te warunki muszą być spełnione łącznie. Powyższe oznacza, że nie podlegają zwolnieniu dochody inne niż uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, niezależnie od ich przeznaczenia oraz dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części nie przeznaczonej na utrzymanie tych zasobów.

Należy zaznaczyć, że norma wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowi formę ulgi podatkowej, która narusza zasadę równości i powszechności opodatkowania. Tym samym, powinna być interpretowana w sposób niezwykle precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej.

Powołana ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji "zasobów mieszkaniowych" oraz "gospodarki zasobami mieszkaniowymi". Posługując się zatem językiem potocznym, wskazać należy, że pojęcie "gospodarka" - w kontekście omawianego przypadku - oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. Z definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo PWN) wynika również, że pojęcie "gospodarki" nie ogranicza się tylko do zarządzania i dysponowania, ale obejmuje także całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług. "Zasób" zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie "mieszkanie" jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN). Tak więc przymiotnik "mieszkaniowy", określa rzeczy związane z mieszkaniem.

Tym samym z interpretacji językowej wynika, że przez pojęcie "zasób mieszkaniowy" należy rozumieć zgromadzone pomieszczenia mieszkalne, natomiast "gospodarka zasobami mieszkaniowymi" obejmuje całość mechanizmów związanych ze zgromadzonymi pomieszczeniami mieszkalnymi.

Uwzględniając jednakże charakter opłat (czynszów) oraz pokrywanych z nich kosztów uzasadnione jest rozumienie pojęcia "zasoby mieszkaniowe" nie tylko jako lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające jego sprawne funkcjonowanie oraz administrowanie.

Przez pojęcie "zasoby mieszkaniowe" należy zatem rozumieć:

I tak, związane z wyżej wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami opłaty (czynsze) oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Uzyskany z tego tytułu dochód - zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - będzie zwolniony z opodatkowania, o ile zostanie przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Ze zwolnienia nie będą natomiast korzystały dochody, osiągnięte z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet jeśli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów, gdyż nie będzie spełniony jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu stanu faktycznego wynika, że Spółdzielnia Mieszkaniowa ze względu na fakt, iż środki finansowe zgromadzone na bieżącym rachunku bankowym Spółdzielni nie są oprocentowane, w celu wypełnienia wymogów racjonalnego gospodarowania środkami finansowymi pochodzącymi z zasobów mieszkaniowych, zakłada lokaty terminowe w celu zabezpieczenia ich wartości z powodu inflacji. Odsetki z tytułu tych lokat Wnioskodawca przeznacza bezpośrednio na fundusz remontowy.

Rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie wymaga natomiast kwestia, czy w przypadku odsetek od lokat terminowych, których kapitał stanowiły przychody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, zastosowanie znajdzie przepis art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z tym, iż całość uzyskanych odsetek Wnioskodawca przeznacza na cele mieszkaniowe (fundusz remontowy).

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że tego typu przychody, jak odsetki od środków zdeponowanych na lokatach terminowych zaliczane są do kategorii przychodu uzyskanego z kapitałów pieniężnych i nie można uznać, iż uzyskane zostały z działalności określonej w art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy. Ich źródłem jest bowiem ulokowany na rachunku bankowym kapitał, nie zaś gospodarka zasobami mieszkaniowymi. Kapitał ten co prawda pochodzi z dochodów z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, jednak uzyskane z tego tytułu odsetki nie są już przychodem z dochodu, którego źródłem jest gospodarka zasobami mieszkaniowymi. Tym samym, dochody uzyskane z lokat terminowych, nawet jeżeli środki na ich założenie pochodziły z prowadzonej przez Spółdzielnię gospodarki zasobami mieszkaniowymi nie podlegają zwolnieniu określonemu w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ ich źródłem jest działalność polegająca na operacjach finansowych lokowania środków majątkowych uzyskanych z gospodarki zasobami mieszkaniowymi w celu pomnożenia pochodzącego z niej kapitału. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje więc cel przeznaczenia uzyskanych środków, gdyż nie został spełniony warunek co do źródła ich pochodzenia.

W konsekwencji należy uznać, iż odsetki od środków finansowych gromadzonych przez Spółdzielnię Mieszkaniową na lokatach terminowych nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do natomiast powołanego w treści wniosku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 lipca 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 497/10, wskazać należy, iż wyrok ten został uchylony przez Naczelny Sąd Administracyjny prawomocnym orzeczeniem z dnia 21 czerwca 2012 r. sygn. akt 2402/10, a skarga wniesiona przez podatnika została oddalona.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.