ILPB3/423-243/13-4/AO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2013 r. (data wpływu 24 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest prawidłowe.

W dniu 24 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 26 lipca 2013 r. (data wpływu 1 sierpnia 2013 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca") prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: SSE) na podstawie Zezwolenia nr (...) z dnia (...) (dalej: Zezwolenie).

Zasadniczym przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę na podstawie Zezwolenia jest produkcja brykietów i podobnych paliw stałych z węgla i torfu oraz produktów rafinacji ropy naftowej, produkcja gazów technicznych, produkcja barwników i pigmentów, produkcja mydła i detergentów, środków piorących i czyszczących, a także produkcja pozostałych podstawowych chemikaliów organicznych i nieorganicznych.

Zgodnie z treścią Zezwolenia, Spółka po dniu jego wydania, jest zobligowana w szczególności do:

i. dokonania inwestycji na terenie SSE, tj. poniesienia na realizację nowej inwestycji wydatków inwestycyjnych (kosztów inwestycji) w rozumieniu § 6 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548 z późn. zm.; dalej: "Rozporządzenie") o wartości przewyższającej kwotę 10.000.000,00 złotych w terminie do dnia 30 czerwca 2014 r.;

ii. zwiększenia dotychczasowego zatrudnienia pracowników w stosunku do średniego zatrudnienia z 12 miesięcy poprzedzających wydanie Zezwolenia, w przeliczeniu na pełne etaty, z uwzględnieniem pracowników zatrudnionych w niepełnym wymiarze czasu pracy i pracowników sezonowych poprzez zatrudnienie przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie SSE, po dniu wydania Zezwolenia, dodatkowo co najmniej 10 pracowników, w przeliczeniu na pełne etaty, najpóźniej w terminie do dnia 31 grudnia 2013 r. i utrzymanie na terenie SSE stanu zatrudnienia, na poziomie co najmniej sumy 10 dodatkowych pracowników (w przeliczeniu na pełne etaty) i średniego zatrudnienia, o którym mowa powyżej, do dnia 31 grudnia 2018 r.

Działki, na których Spółka prowadzi działalność gospodarczą na podstawie Zezwolenia zostały objęte statusem SSE w związku z realizacją nowej inwestycji przez podmiot należący do grupy kapitałowej, w której funkcjonuje Spółka (XXX) na podstawie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 sierpnia 2005 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 181, poz. 1503). Obszar objęty statusem SSE na podstawie ww. aktu prawnego, został następnie zmieniony na podstawie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 5 grudnia 2006 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 236, poz. 1705), zmiana ta nie dotyczyła jednak obszaru zajmowanego na potrzeby działalności Spółki.

Należy przy tym zaznaczyć, że na moment włączenia przedmiotowych działek do obszaru SSE, na działkach tych znajdował się zakład wykorzystywany przez Spółkę (na podstawie umowy najmu) w ramach prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej. Zakład ten spełniał definicję przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określone odpowiednio w art. 4a pkt 3 oraz 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - w brzmieniu obowiązującym w momencie objęcia działek granicami SSE.

Spółka kalkuluje wartość przysługującej Jej pomocy publicznej w oparciu o wydatki inwestycyjne.

Wątpliwości Spółki dotyczą momentu uzyskania przez Nią prawa do korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

Pismem uzupełniającym z dnia 26 lipca 2013 r. Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na tak zadane pytania:

1. Czy przedsiębiorca (Wnioskodawca) był objęty granicami Specjalnej Strefy Ekonomicznej.

Jak uprzednio wskazano w złożonym przez Spółkę wniosku o interpretację, zakład wykorzystywany przez Spółkę w ramach prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej został objęty statusem Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: SSE). Zakład ten spełniał definicję przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określone odpowiednio w art. 4a pkt 3 oraz 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - w brzmieniu obowiązującym w momencie objęcia zakładu granicami SSE. Statusem strefy objęty był zatem obszar, na którym Spółka prowadziła (i prowadzi nadal) działalność gospodarczą w ramach przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

2. Czy inwestycja, na realizację której Wnioskodawca uzyskał zezwolenie na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej była prowadzona na terenie strefy, czy poza nią.

Inwestycja, w związku z którą Spółka uzyskała zezwolenie nr (...) z dnia (...) na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE (dalej: Zezwolenie), była i jest prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

3. Czy powyższa inwestycja była realizowana przed uzyskaniem przez Wnioskodawcę zezwolenia na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej.

Inwestycja, na realizację której Spółka uzyskała Zezwolenie, została rozpoczęta po dniu uzyskania Zezwolenia, nie była zatem realizowana przed jego uzyskaniem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym łącznie spełnione zostaną warunki określone w Zezwoleniu, tj.:

i. Spółka poniesie wydatki inwestycyjne w rozumieniu § 6 Rozporządzenia o wartości przewyższającej kwotę 10.000.000,00 złotych oraz

ii. zwiększy dotychczasowe zatrudnienie o co najmniej 10 pracowników, w przeliczeniu na pełne etaty.

Zdaniem Wnioskodawcy, nabędzie On prawo do korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego, przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym łącznie zostaną spełnione następujące warunki określone w Zezwoleniu:

i. poniesione zostaną wydatki inwestycyjne o wartości przewyższającej kwotę 10.000.000,00 złotych oraz

ii. zwiększone zostanie dotychczasowe zatrudnienie o co najmniej 10 pracowników, w przeliczeniu na pełne etaty.

Podstawa korzystania ze zwolnienia podatkowego przez Spółkę.

W myśl art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 tej ustawy, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustanawiającym zasady korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego przez przedsiębiorców strefowych, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Należy przy tym podkreślić, że wskazane wyżej przepisy ustawowe nie regulują momentu, od którego podatnik uzyskujący dochody z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia może rozpocząć korzystanie ze zwolnienia podatkowego. Stosowna regulacja w tym zakresie została zawarta w Rozporządzeniu.

Zasadniczo, zgodnie z § 5 ust. 1 Rozporządzenia, zwolnienie z podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

Niemniej jednak, ogólna reguła zawarta w § 5 ust. 1 Rozporządzenia, dotycząca momentu uzyskania przez przedsiębiorcę zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych, została przez ustawodawcę ograniczona poprzez wprowadzenie do obowiązujących regulacji przepisu § 5 ust. 4 Rozporządzenia. Zgodnie z jego treścią, w przypadku przedsiębiorcy, którego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część objęto granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji, zwolnienie z podatku dochodowego przysługuje począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu, w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

W świetle powyższego, z uwagi na fakt, że:

i. zakład, w którym Spółka prowadzi działalność gospodarczą został objęty granicami SSE,

ii. na moment objęcia statusem SSE zakład ten spełniał definicję przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa określoną w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w brzmieniu obowiązującym na moment objęcia), tj. stanowił on przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego lub organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania,

w ocenie Spółki, należy uznać, iż przedstawiony stan faktyczny mieści się w hipotezie § 5 ust. 4 Rozporządzenia, a w konsekwencji, zgodnie z dyspozycją tego przepisu zwolnienie z podatku dochodowego przysługuje Spółce począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym spełnione zostaną obydwa warunki określone w Zezwoleniu, tj. poniesione zostaną wydatki inwestycyjne i osiągnięty zostanie poziom zatrudnienia.

Zdaniem Wnioskodawcy, wprowadzenie przez ustawodawcę analizowanego przepisu miało na celu wyeliminowanie nierównego statusu przedsiębiorców realizujących inwestycje typu greenfield i typu brownfield. Należy bowiem podkreślić, że inwestycje typu brownfield miały nieporównywalnie większe szanse wykorzystania w całości przysługującego im zwolnienia podatkowego niż nowo utworzone zakłady produkcyjne. Podobnie, w przypadku Spółki, przyjęcie stanowiska, że Spółka nabędzie prawo do zwolnienia podatkowego w miesiącu poniesienia wydatków inwestycyjnych prowadziłoby do sytuacji, w której Spółka rozpoczęłaby konsumpcję pomocy publicznej w odniesieniu do dochodów realizowanych w ramach dotychczasowej działalności gospodarczej (która jest tożsama z działalnością wskazaną w Zezwoleniu).

Powyższa konkluzja znajduje potwierdzenie w uzasadnieniu do projektu (z dnia 2 października 2007 r.) rozporządzenia Rady Ministrów zmieniającego rozporządzenie w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej, na mocy którego analizowany przepis został zaimplementowany. Zgodnie z treścią przedmiotowego uzasadnienia: "Celem wprowadzenia przepisu jest zbliżenie warunków korzystania z pomocy publicznej przez przedsiębiorcę realizującego nową inwestycję na terenie funkcjonującego przedsiębiorstwa do przedsiębiorcy realizującego inwestycję od podstaw. Zgodnie z § 5 ust. 1 i 2 obecnie obowiązującego rozporządzenia przedsiębiorca ma prawo zwalniać dochód z podatku dochodowego w miesiącu następującym po miesiącu, w którym poniósł koszty kwalifikowane nowej inwestycji. Z punktu widzenia zasad udzielania pomocy publicznej obecne rozwiązanie nie budzi zastrzeżeń, ponieważ sumaryczna wielkość pomocy jest pochodną wysokości kosztów kwalifikowanych inwestycji lub kosztów zatrudnienia. Objęcie strefą już działających przedsiębiorstw lub ich zorganizowanych części i wydanie zezwolenia na produkcję wyrobu o tej samej klasyfikacji PKWiU, co wcześniej produkowany, tworzy takim inwestorom korzystniejsze warunki działania, ponieważ mogą szybciej wykorzystać należną pomoc, niż w przypadku inwestycji realizowanej od podstaw".

Jednocześnie, w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych oraz praktyki organów podatkowych, zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania, a tym samym przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle. W konsekwencji, w ocenie Spółki, będzie Ona uprawniona do korzystania z tego zwolnienia nie wcześniej niż w momencie łącznego spełnienia warunków zgodnych z postanowieniami Zezwolenia, tj.:

i. poniesienia wydatków inwestycyjnych (kosztów inwestycji) w rozumieniu § 6 Rozporządzenia o wartości przewyższającej kwotę 10.000.000,00 złotych oraz

ii. zatrudnienia przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie XSSE dodatkowo co najmniej 10 pracowników, w przeliczeniu na pełne etaty.

Stanowisko organów podatkowych w pokrewnych stanach faktycznych / opisach zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Jego stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach prawa podatkowego. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 11 października 2010 r. (sygn. IBPBI/2/423-1340/10/AK) potwierdził, iż: "do ustalenia momentu, od którego Spółka będzie uprawniona do rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia będzie mieć zastosowanie § 5 ust. 4 ww. rozporządzenia, zgodnie z którym w przypadku przedsiębiorcy, którego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część objęto granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu, w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej. Z gramatycznej wykładni ww. przepisu wynika zatem jednoznacznie, iż moment rozpoczęcia korzystania ze zwolnień podatkowych odroczony został do czasu spełnienia warunków przewidzianych w zezwoleniu. Mając powyższe na uwadze, jeżeli Spółka uzyska zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej z tytułu kosztów nowej inwestycji, momentem uprawniającym do rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będzie miesiąc, następujący po miesiącu, w którym w pełni zrealizuje warunki zezwolenia (tekst jedn.: miesiąc następujący po miesiącu, w którym poniesione zostaną wydatki inwestycyjne i osiągnięty zostanie poziom zatrudnienia określony w zezwoleniu)".

Ponadto, Spółka pragnie wskazać pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 6 sierpnia 2008 r. (sygn. ITPB3/423-327/08/DZ), w którym stwierdzono, że: "mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny, zgodnie z którym Spółka realizuje nową inwestycję na terenie już funkcjonującego przedsiębiorstwa (Oddziału) dla określenia momentu od którego zastosowanie będzie miało przedmiotowe zwolnienie, istotne znaczenie będzie miał wskazany wyżej § 6 ust. 2a rozporządzenia. Wobec powyższego należy stwierdzić, iż Spółka ma prawo do zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych, wynikającego z otrzymanego w dniu 29 października 2007 r. zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, w okresie od dnia jego uzyskania aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej. Natomiast, momentem od kiedy Spółka nabędzie prawo do stosowania ww. zwolnienia, we wskazanym wyżej okresie, jest miesiąc następujący po miesiącu, w którym zostaną poniesione wydatki inwestycyjne i zostanie osiągnięty poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu. Do momentu, kiedy Wnioskodawca nie spełni warunków wynikających z cytowanego wyżej § 6 ust. 2a rozporządzenia, nie będzie miał prawa do bieżącego korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w zw. z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.