ILPB3/423-242/13-5/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2013 r. (data wpływu 23 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego świadczenia - jest prawidłowe.

W dniu 23 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 31 lipca 2013 r. (data wpływu 2 sierpnia 2013 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w zakresie:

* ustalenia, czy prokurent oraz członek rady nadzorczej spółki Wnioskodawcy, będący równocześnie jej akcjonariuszami, mogą pełnić funkcję członka zarządu w Nowej Spółce bez wynagrodzenia,

* powstania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego świadczenia,

* określenia, czy zarząd w kontrakcie menedżerskim może mieć ustalone wynagrodzenie płatne jeden raz w roku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca (P. S.A.) celem pozyskania środków finansowych - wg wymogów Banku, który chce udzielić kredytu hipotecznego - ma utworzyć spółkę celową z ograniczoną odpowiedzialnością (P. Sp. z o.o.), której jedynym udziałowcem będzie spółka Wnioskodawcy i do której zostanie "przeniesiony" jeden ze składników majątkowych spółki P. SA wraz z przynależnym gruntem Skarbu Państwa, będącym w użytkowaniu wieczystym spółki, które to składniki majątkowe mają stanowić zabezpieczenie kredytu udzielonego nowej spółce. Ponadto spółka z o.o. nie ma zatrudniać pracowników.

UZASADNIENIEm takich warunków ze strony Banku, jest formalne uniezależnienie się spółki P. Sp. z o.o. od ryzykownej działalności w branży budowlanej spółki P. SA i formalne odizolowanie majątku nowopowstałej spółki.

Spółka P. Sp. z o.o. powstanie z kapitałem założycielskim w wysokości 10.000 zł, opłaconym w pieniądzu, stanowiącym 2 udziały o wartości po 5.000 zł każdy.

Nowopowstała spółka nie będzie zatrudniać pracowników, a statutowi członkowie zarządu będą pełnić swe funkcje bez wynagrodzenia. Osoby te wykonują określone czynności w oparciu o umowę o pracę w spółce P. SA, a ich praca w nowej spółce z o.o. będzie miała jedynie charakter formalny w zakresie odpowiedzialności, z uwagi na niewielki zakres działania spółki z o.o. oraz powierzenie prowadzenia spraw organizacyjno-księgowych firmie zewnętrznej.

Nie jest celem tej operacji transfer kosztów, ani rozmywanie stosunków własnościowych. Wszystkie transakcje zawarte będą przed notariuszem, po uzyskaniu akceptacji właściwych organów spółki (Rady Nadzorczej czy Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy), a wycena składników majątkowych nastąpi wg ceny rynkowej, nie niższej niż cena nabycia, potwierdzonej dodatkową wyceną rzeczoznawcy.

Ponadto w piśmie z dnia 31 lipca 2013 r. (data wpływu 2 sierpnia 2013 r.), stanowiącym odpowiedź ma wezwanie do uzupełnienia wniosku, Wnioskodawca wyjaśnił, że spółka P. Sp. z o.o. na dzień złożenia wniosku (20 maja 2013 r.) jeszcze nie była powołana. Zarząd P. SA z siedzibą w (...), w związku z negocjacjami z bankiem - wyraził w maju 2013 r. wolę utworzenia spółki celowej o nazwie P. Sp. z o.o. z siedzibą w (...), ul. (...).

Stan faktyczny na dzień złożenia niniejszego uzupełnienia wniosku jest następujący:

W dniu 1 lipca 2013 r. powołana została spółka P. Sp. z o.o. z siedzibą w (...), ul. (...) i wpisana do Sądu Rejonowego w (...) pod nr KRS (...).

Członkowie zarządu spółki P. Sp. z o.o. są etatowymi pracownikami spółki P. SA oraz dodatkowo prowadzą działalność na własny rachunek w zakresie zarządzania przedsiębiorstwami w oparciu o CEIDG. Są więc podatnikami PIT i mają tytuł ubezpieczenia w zakresie ubezpieczeń społecznych, dodatkowo opłacając ryczałtowe daniny w zakresie PIT i ZUS (z tyt. działalności na własny rachunek).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prokurent oraz członek rady nadzorczej spółki P. SA, będący równocześnie jej akcjonariuszami, mogą pełnić funkcję członka zarządu w Nowej Spółce bez wynagrodzenia i czy otrzymane przez spółkę świadczenie spowoduje konieczność opodatkowania otrzymanych nieodpłatnie świadczeń.

Zdaniem Wnioskodawcy, osoby te mogą pełnić funkcję członka zarządu spółki P. Sp. z o.o. bez wynagrodzenia.

Zarząd spółki P. Sp. z o.o. zostanie powołany w trybie art. 201 i kolejnych k.s.h. oraz art. 368 i kolejnych k.s.h., co będzie skutkować powstaniem stosunku organizacyjnego pomiędzy spółką kapitałową a członkiem zarządu, a nie nawiązaniem umowy o pracę lub innej umowy cywilnej i w związku z tym nie rodzi to obowiązku zapłaty wynagrodzenia.

Członkowie zarządu P. Sp. z o.o. będąc równocześnie akcjonariuszami spółki P. SA - jedynego udziałowca (właściciela) Nowej Spółki - są zainteresowani osiąganiem zysku przez nową spółkę i zwiększaniem jej majątku, gdyż może to im przynieść wymierne korzyści finansowe (w szczególności w postaci udziału w zysku, który zostanie w wyniku jego podziału przekazany jedynemu udziałowcowi - tj. spółce P. SA i wypłacony np. w formie dywidendy, podwyższenia kapitału itp. jej akcjonariuszom).

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma tutaj zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych o konieczności opodatkowania wartości otrzymanych nieodpłatnie świadczeń rzeczowych.

W związku z powyższym, świadczenie otrzymane przez spółkę P. Sp. z o.o. w sytuacji kiedy członek jej zarządu, spełniający swą funkcję bez wynagrodzenia - uzyska lub może uzyskać w przyszłości świadczenie wzajemne (jak ww. np. dywidenda) - nie jest nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego świadczenia uznaje się za prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza utworzyć spółkę celową - spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, której będzie jedynym udziałowcem. Nowopowstała spółka nie będzie zatrudniać pracowników, a statutowi członkowie zarządu będą pełnić swe funkcje bez wynagrodzenia. Osoby te wykonują określone czynności w oparciu o umowę o pracę w spółce P. SA, a ich praca w nowej spółce będzie miała jedynie charakter formalny w zakresie odpowiedzialności, z uwagi na niewielki zakres działania spółki z o.o. oraz powierzenie prowadzenia spraw organizacyjno-księgowych firmie zewnętrznej.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że zgodnie z art. 201 § 1-3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Zarząd składa się z jednego albo większej liczby członków. Do zarządu mogą być powołane osoby spośród wspólników lub spoza ich grona. Natomiast § 4 tego przepisu stanowi, że członek zarządu jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

Przez użyte w § 4 ww. przepisu, sformułowanie "powołanie", należy rozumieć ustanowienie zarządu. Powołanie jest więc ogólnym terminem obejmującym każdą formę prowadzącą do nawiązania stosunku organizacyjnego do pełnienia funkcji. Od woli spółki zależy, czy powołanie będzie wyłączną podstawą wykonywania obowiązków, czy też nawiązana będzie umowa o pracę, czy umowa o zarządzanie.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) wiąże obowiązek podatkowy z osiągnięciem dochodu, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (art. 7 ust. 1 ww. ustawy). Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 cyt. ustawy).

Przepis art. 12 tej ustawy, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego - poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 ustawodawca precyzuje jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (art. 12 ust. 4 ustawy podatkowej).

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Zatem w świetle ww. przepisu, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do nawiązania stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje również, co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenie", ograniczając się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (taką definicję zawierają m.in. uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06).

Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu.

Zgodnie z art. 353 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

Świadczenie jest zatem przedmiotem stosunku zobowiązaniowego i polegać ono może na działaniu lub zaniechaniu osoby zobowiązanej np. wykonanie dzieła lub innego rodzaju usług, bądź na niewykonywaniu pewnych uprawnień czy czynności itp.

Zatem w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód - co wynika z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy jest jego otrzymanie przez podatnika. Nie wystarczy samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie, lecz konieczne jest jej wykonanie.

W ramach stosunków łączących spółkę kapitałową ze wspólnikami takiej spółki szczególną rolę odgrywają świadczenia wynikające z umowy spółki. Do takich świadczeń zaliczyć można m.in. obowiązek wniesienia wkładu na kapitał zakładowy spółki, obowiązek wnoszenia dopłat uchwalonych przez zgromadzenie wspólników, pełnienie funkcji w organach spółki itp.

W przypadku tego rodzaju świadczeń wspólnika na rzecz spółki nie można uznać, że spółka uzyskała nieodpłatne świadczenie, nawet jeżeli nie zostało określone z tego tytułu dodatkowe wynagrodzenie wspólnika.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że nieodpłatne pełnienie funkcji członków zarządu spółki z o.o. przez prokurenta oraz członka rady nadzorczej Wnioskodawcy (będących równocześnie jej akcjonariuszami) nie będzie stanowić dla nowopowstałej spółki przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nieodpłatne pełnienie funkcji członka zarządu przez jej wspólnika (spółkę Wnioskodawcy za pośrednictwem jej akcjonariuszy) nie stanowi świadczenia nieodpłatnego - świadczeniodawca (spółka Wnioskodawcy) uzyskuje lub uzyska w przyszłości od świadczeniobiorcy (nowopowstałej spółki) świadczenie (a) ekwiwalentne (np. w postaci dywidendy).

Końcowo informuje się, że w zakresie ustalenia, czy prokurent oraz członek rady nadzorczej spółki P. SA, będący równocześnie jej akcjonariuszami, mogą pełnić funkcję członka zarządu w Nowej Spółce bez wynagrodzenia oraz określenia, czy zarząd w kontrakcie menedżerskim może mieć ustalone wynagrodzenie płatne jeden raz w roku, zostało wydane w dniu 20 sierpnia 2013 r. postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia nr ILPB3/423-242/13-4/EK, ILPB1/415-610/13-4/AMN.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.