ILPB3/423-24/08-2/HS - Czy udzielenie poręczeń kredytów i gwarancji, bez wynagrodzenia rodzi skutki w podatku dochodowym od osób prawnych dla Wnioskodawcy jako podmiotu udzielającego poręczeń, gwarancji?
Pismo z dnia 17 marca 2008 r. Izba Skarbowa w Poznaniu ILPB3/423-24/08-2/HS Czy udzielenie poręczeń kredytów i gwarancji, bez wynagrodzenia rodzi skutki w podatku dochodowym od osób prawnych dla Wnioskodawcy jako podmiotu udzielającego poręczeń, gwarancji?
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjne reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2007 r. (data wpływu 17 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu udzielanych bezpłatnie poręczeń i gwarancji - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 17 grudnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu udzielanych i otrzymywanych bezpłatnie poręczeń i gwarancji.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.
Spółka .... S.A. jest podmiotem wchodzącym w skład Grupy Kapitałowej .... S.A. Podmioty wchodzące w skład Grupy Kapitałowej .... S.A. udzielają sobie wzajemnie poręczeń i gwarancji. Wnioskodawca (Spółka ....) jest lub planuje być stroną umów poręczeń i gwarancji przedstawionych poniżej jako podmiot udzielający, jak i podmiot otrzymujący poręczenia i gwarancje.
Lp. | Rodzaj poręczenia/gwarancji | Opis poręczenia/gwarancji |
Poręczenia |
1. | Solidarne poręczenie zobowiązań wynikających z umowy kredytowej | Spółka .... jest i będzie w przyszłości jedną ze stron umowy kredytowej z tytułu udzielenia odnawialnego kredytu obrotowego. Pozostałymi kredytobiorcami (stronami tej samej umowy kredytowej co ....) są/będą inne podmioty powiązane. Zabezpieczeniem umowy kredytowej są weksle in blanco podpisane przez każdego z kredytobiorców. Poręczycielami wekslowymi za zapłatę weksla in blanco wystawionego przez danego kredytobiorcę (np. spółkę ....) są pozostali kredytobiorcy. Spółka .... występuje i będzie występować jednocześnie w roli poręczającego, jak i otrzymującego poręczenie. Umowa kredytowa przewiduje również, że kredytobiorcy są dłużnikami solidarnymi zobowiązanymi wobec banku i bank może żądać zapłaty zobowiązań wynikających z umowy od każdego z dłużników łącznie lub osobno. Dodatkowo, w przypadku niektórych umów dodatkowym zabezpieczeniem są poręczenia cywilne za zobowiązania danego kredytobiorcy, udzielone przez pozostałych kredytobiorców. |
2. | Wzajemne poręczenia wynikające z umowy o okresowe udzielenie gwarancji lub umowy o udzielenie gwarancji w ramach limitu gwarancyjnego lub umowy o udzielenie gwarancji kontraktowych w ramach limitu odnawialnego | Spółka .... zawiera i będzie zawierać z ubezpieczycielem umowy o okresowe udzielenie gwarancji lub udzielenie gwarancji w ramach limitu gwarancyjnego. Stronami tej umowy, oprócz spółki .... są i będą również inne podmioty powiązane. Zabezpieczeniem roszczeń ubezpieczyciela są weksle in blanco wystawione przez każdy z podmiotów, będący stroną umowy. Poręczycielami wekslowymi dla tych weksli są pozostałe podmioty powiązane, które również są stronami umowy o udzielenie gwarancji. Spółka .... występuje i będzie występować jednocześnie w roli poręczającego, jak i otrzymującego poręczenie. Każdy z podmiotów powiązanych na podstawie umowy ma możliwość otrzymania gwarancji: przetargowej, należytego wykonania umowy, właściwego usunięcia wad i usterek, zwrotu zaliczki, należytego wykonania umowy i właściwego usunięcia wad i usterek, zwrotu kwot zatrzymanych, otrzymania regwarancji będących zabezpieczeniem gwarancji udzielonych przez bank. |
3. | Poręczenia zobowiązań wynikających z umów kredytowych lub umów o limit na gwarancje bankowe | Spółka .... jest/będzie stroną umowy kredytowej lub/oraz zawiera z bankiem umowę o limit na gwarancje bankowe. Zabezpieczeniem zobowiązań kredytowych lub zobowiązań wynikających z umowy o limit na gwarancje bankowe są poręczenia udzielone przez inne podmioty powiązane, nie będące stroną przedmiotowych umów z bankiem. Z takiego systemu zabezpieczeń korzystają i będą korzystać różne podmioty z Grupy, w zależności od zapotrzebowania (realizowanych inwestycji; projektów). W takiej sytuacji spółka .... może występować zarówno w roli udzielającego poręczenie, jak i otrzymującego poręczenie. |
4. | Poręczenia umów pożyczek | Podmiot z Grupy zawarł i będzie zawierać umowę pożyczki z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Zabezpieczeniem umowy pożyczki jest poręczenie udzielone przez spółkę ..... |
5. | Poręczenia za zobowiązania wynikające z wykupu obligacji | Spółka .... (emitent) pozyskuje i będzie pozyskiwać środki na rynku kapitałowym w drodze sprzedaży obligacji. Emisja obligacji jest przeprowadzana za pośrednictwem banku (..... jako emitent obligacji jest stroną umowy agencyjnej z bankiem). Zabezpieczeniem zobowiązań emitenta wynikających z wykupu obligacji są poręczenia udzielane przez inne podmioty powiązane. |
6. | Poręczenia wykonania zobowiązań | Spółka,.... jest i będzie stroną umów kontraktowych związanych z realizacją zadania inwestycyjnego. Zabezpieczeniem wykonania zobowiązań wynikających z tych umów są poręczenia udzielane spółce,.... przez podmioty powiązane, nie będące stroną umów kontraktowych. Z takiego systemu zabezpieczeń korzystają i będą korzystać różne podmioty z Grupy, w zależności od zapotrzebowania. Jeśli stroną umowy kontraktowej jest inny podmiot z Grupy, spółka,.... występuje i będzie występować w roli udzielającego poręczenie oraz w roli otrzymującego poręczenie. |
7. | Poręczenia spłaty zobowiązań | Spółka,.... udziela i będzie udzielać pozostałym podmiotom powiązanym poręczeń spłaty zobowiązań handlowych lub stanowiących zabezpieczenie dla kredytu kupieckiego. Z takiego systemu zabezpieczeń korzystają różne podmioty z Grupy, w zależności od zapotrzebowania. Spółka,.... może wystąpić również w roli otrzymującego poręczenie spłaty zobowiązań handlowych i/lub kredytu kupieckiego. |
Gwarancje |
8. | Wzajemne gwarancje kredytobiorców | Spółka,.... jest i będzie stroną jednej umowy kredytowej z bankiem. Pozostałymi kredytobiorcami są inne podmioty powiązane. Zabezpieczeniem umowy kredytowej są gwarancje na terminowe i całkowite wypełnienie zobowiązań przez podmioty powiązane, wynikających z umowy kredytowej (gwarancja ma charakter solidarny). Spółka .... występuje i będzie występować jednocześnie w roli udzielającego, jak i otrzymującego gwarancje. |
9. | Gwarancje spłaty zobowiązań | Podmiot z Grupy jest i będzie stroną umowy o udzielenie limitu na transakcje terminowe z bankiem. Zabezpieczeniem tej umowy są gwarancje spłaty zobowiązań udzielone przez inne podmioty powiązane, nie będące stroną umowy. Spółka .... występuje i będzie występować w roli udzielającego i otrzymującego gwarancje. |
10. | Gwarancje związane z realizacją kontraktu handlowego | Spółka .... jest i będzie stroną umów z ubezpieczycielami umowy o udzielenie gwarancji. Na podstawie tych umów Wnioskodawca ma możliwość udzielenie gwarancji innym podmiotom powiązanym z tytułu: należytego wykonania kontraktu, należytego wykonania, usunięcia wad i usterek, należytego wykonania kontraktu i usunięcia wad i usterek, gwarancji wadialnej. W zależności od zapotrzebowania, jeśli stroną umowy o udzielenie gwarancji jest inny podmiot z Grupy, Spółka .... otrzymuje i będzie otrzymywać gwarancje od tego podmiotu. |
W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy udzielenie poręczeń kredytów i gwarancji, opisanych w powyższej tabeli, bez wynagrodzenia rodzi skutki w podatku dochodowym od osób prawnych dla Wnioskodawcy jako podmiotu udzielającego poręczenia / gwarancje?
W ocenie Wnioskodawcy, Spółka ... jako podmiot udzielający gwarancję/poręczenie nie otrzymuje przychodu w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W ocenie Spółki, nie jest zasadnym porównywanie udzielania poręczeń/gwarancji pomiędzy podmiotami powiązanymi z działalnością profesjonalnych instytucji finansowych, których głównym przedmiotem działalności jest udzielanie poręczeń i gwarancji.
Przede wszystkim należy zwrócić uwagę na fakt, iż na odmiennych zasadach jest szacowane ryzyko udzielenia gwarancji pomiędzy podmiotami powiązanymi a podmiotami niezależnymi. Podmioty powiązane udzielając poręczeń mają nieporównywalnie większy zakres informacji o podmiocie, którego zobowiązania są poręczane, bardzo często mają nad tym podmiotem kontrolę, co w bardzo dużym stopniu ogranicza poziom ryzyka związanego z udzielanym poręczeniem.
Ponadto, niektóre poręczenia i gwarancje udzielane pomiędzy spółkami grupy kapitałowej wynikają z zasady wzajemności oraz solidarności. Podmioty powiązane współpracują przy realizacji wspólnych projektów/inwestycji w ramach konsorcjum. Dlatego też sytuacja finansowo - ekonomiczna poszczególnych podmiotów jest istotna z punktu widzenia powodzenia realizacji całego projektu. Ponadto, Wnioskodawca jako podmiot udzielający poręczenie/gwarancję nie uzyskuje z tytułu udzielenia gwarancji / poręczenia żadnych korzyści; nie ponosi też żadnych negatywnych konsekwencji udzielenia poręczenia (do momentu ewentualnej realizacji poręczenia). Spółka,.... jako udzielająca poręczenie/gwarancję nie musi angażować dodatkowych aktywów w związku z udzieleniem poręczenia/gwarancji. W takiej sytuacji nie istnieją również przesłanki, które powodowałyby ustalenie przychodu do opodatkowania po stronie udzielającego poręczenie/gwarancję.
Przykładowo, podobne stanowisko, choć w odniesieniu do podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie braku opodatkowania nieodpłatnych poręczeń i zabezpieczeń, przez udzielającego poręczeń/gwarancji prezentują organy podatkowe, np. Urząd Skarbowy w Wadowicach, który w interpretacji wydanej dnia 21 czerwca 2006 r. (sygnatura PD1c/415-18/06) stwierdził: "Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia nieodpłatne świadczenia. Wskazuje jedynie w art. 11 ust. 2a zasady ustalania wartości pieniężnych i innych nieodpłatnych świadczeń. Przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć wydarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. nie związane z kosztem lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osoby mające konkretny wymiar finansowy. W rozpatrywanej sprawie nieodpłatnie udzielono poręczenia i ustanowiono zabezpieczenie na własnym majątku na rzecz osoby trzeciej.
Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że nieodpłatne udzielenie poręczenia i zabezpieczenia na własnym majątku na rzecz osoby trzeciej nie stanowi przychodu podatnika i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych."
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) nie zawiera definicji przychodu, precyzując, poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1 - 3 i ust. 4b, rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (ust. 4).
Z istoty podatku dochodowego od osób prawnych wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem - jako źródłem dochodu - jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, jest m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.
Ww. ustawa o podatku dochodowym jednak nie precyzuje co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenie", ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń.
Jednakże dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.
W przedstawionym stanie faktycznym Spółka należąca do grupy kapitałowej nieodpłatnie udziela poręczeń i gwarancji innym podmiotom wchodzącym w skład tejże grupy kapitałowej.
Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że nieodpłatne udzielenie poręczenia lub gwarancji ww. podmiotom nie stanowi przychodu Spółki i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Jednocześnie informuje się, że w zakresie stanu faktycznego dotyczącego pytania Nr 2, wydana została interpretacja w dniu 17 marca 2008 r. Nr ILPB3/423-24/08-3/HS.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.