ILPB3/423-233/11-2/MM
Pismo z dnia 24 sierpnia 2011 r. Izba Skarbowa w Poznaniu ILPB3/423-233/11-2/MM
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2011 r. (data wpływu 24 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania i określenia wysokości przychodu podatkowego z tytułu przeniesienia na Spółkę praw i obowiązków wynikających z Porozumienia I i Porozumienia II bez wynagrodzenia - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 24 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania i określenia wysokości przychodu podatkowego z tytułu przeniesienia na Spółkę praw i obowiązków wynikających z Porozumienia I i Porozumienia II bez wynagrodzenia.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.
Inwestor (osoba fizyczna) jest właścicielem nieruchomości niezabudowanej przeznaczonej pod zabudowę mieszkaniową, usługowo - mieszkaniową i usługową (zwanej dalej Nieruchomością I). Spółka akcyjna (zwana dalej Spółką) jest właścicielem nieruchomości niezabudowanej przeznaczonej pod zabudowę mieszkalną, usługowo - mieszkalną i usługową położonej w bezpośrednim sąsiedztwie Nieruchomości l (zwanej dalej Nieruchomością II).
Z uwagi na fakt, iż zarówno Inwestor, jak i Spółka (zwani dalej łącznie Stronami) zamierzali realizować deweloperskie projekty inwestycyjne na Nieruchomości l i Nieruchomości II, zawarli z Gminą, na terenie której znajdują się Nieruchomości l i II porozumienie (zwane dalej Porozumieniem I), na podstawie którego zobowiązali się wobec Gminy (tj. Inwestor w odniesieniu do Nieruchomości l, a Spółka w odniesieniu do Nieruchomości II) do:
* wykonania wspólnej dla Nieruchomości l i II infrastruktury: dróg gminnych i chodników wraz z oświetleniem, sieci kanalizacyjnej i wodociągowej, systemu odprowadzania wód opadowych, zbiorników retencyjnych i stacji podnoszenia ciśnienia oraz kolektora sanitarnego (zwanej dalej Infrastrukturą),
* przekazania nowoprojektowanych dróg na rzecz Gminy na warunkach określonych w Porozumieniu l, z tym, że w przypadku wydzielenia części osiedla na obiekty całkowicie chronione (rezydencje) - grunty przeznaczone pod drogi w tym chronionym obiekcie pozostaną we władaniu i dbałości współwłaścicieli tego obiektu jako drogi wewnętrzne,
* wykonania dla projektowanej zabudowy na własny koszt sieci wodociągowej, kanalizacyjnej oraz dróg o nawierzchni utwardzonej, chodników i oświetlenia ulic na projektowanym osiedlu,
* wystąpienia do właściwego przedsiębiorstwa w sprawie zapewnienia dostawy energii elektrycznej.
Nadto Strony zobowiązały się do planowania oraz projektowania deweloperskich przedsięwzięć inwestycyjnych odpowiednio na Nieruchomości l i Nieruchomości II, zgodnie z zasadą zrównoważonego rozwoju w zakresie potrzeb kulturalno - oświatowych mieszkańców oraz związanych z zarządzaniem ruchem samochodowym na obszarze Nieruchomości l i Nieruchomości II i w związku z tym oświadczyły, że przekażą na rzecz Gminy grunty na poczet realizacji tych funkcji.
W Porozumieniu l zawarte zostały ponadto postanowienia, zgodnie z którymi:
Inwestor oraz Spółka zobowiązali się, adekwatnie do stopnia realizacji (zaawansowania) przedsięwzięć deweloperskich na Nieruchomości l lub Nieruchomości II, że zawiązane przez nich konsorcjum albo spółka, wybuduje na własny koszt, a następnie nieodpłatnie przekaże na rzecz Gminy kolektor sanitarny do uzgodnionej z Wójtem Gminy oczyszczalni ścieków.
Na wypadek wyboru przez Gminę innej trasy zrzutu ścieków bytowych, Inwestor oraz Spółka zobowiązali się, że w ramach zawiązanego konsorcjum lub spółki, będą partycypować wraz z Gminą w budowie odcinka kanalizacji sanitarnej, w ten sposób, że Gmina wybuduje odcinek kanalizacji grawitacyjnej / tłocznej o długości 0,9 km, zaś Strony odcinek kanalizacji tłocznej o długości 3,7 km Wykonanie tego zobowiązania przez Strony będzie przy tym uzależnione od uprzedniego spełnienia analogicznego obowiązku przez Gminę, a w przypadku niewykonania przez Gminę tego zobowiązania, Inwestor lub Spółka będą mogli wykonać cały wskazany powyżej odcinek w technologii kanalizacji tłocznej.
Inwestor oraz Spółka zobowiązali się do wybudowania na nieruchomościach przeznaczonych pod drogi publiczne, które przeszły na Gminę z mocy prawa i zlokalizowanych na terenie Nieruchomości l i Nieruchomości II dróg zgodnie z wymogami ustanowionymi przez powszechnie obowiązujące przepisy prawa wraz z siecią wodociągową, kanalizacyjną i systemem odprowadzenia wód opadowych, za wynagrodzeniem w wysokości 1.000 złotych.
Wysokość odszkodowania za nieruchomości wskazane w pkt 3 powyżej, które przeszły na własność Gminy z mocy prawa wynosi 100 złotych.
Inwestor oraz Spółka zobowiązali się, nie później niż do dnia rozpoczęcia realizacji przedsięwzięć deweloperskich, do złożenia wniosku o podział Nieruchomości I lub Nieruchomości II tak, aby możliwe było wydzielenie z nich terenu pod lokalizację zbiorników retencyjnych o docelowej pojemności ca 1.000 m3, wraz ze stacją podnoszenia ciśnienia. Inwestor oraz Spółka zobowiązali się, odpowiednio do stopnia zapotrzebowania w związku z realizacją deweloperskich przedsięwzięć inwestycyjnych na Nieruchomości I lub Nieruchomości II, do partycypowania w kosztach zakupu i montażu przedmiotowych urządzeń na własny koszt. Strony jednocześnie oświadczyły, że przeniosą własność nieruchomości powstałych w wyniku tak dokonanego podziału na Gminę za wynagrodzeniem w wysokości 100 złotych. Zlokalizowane na tych nieruchomościach zbiorniki oraz stacje podnoszenia ciśnienia zostaną przekazane na rzecz Gminy nieodpłatnie.
W przypadku niezawiązania przez Inwestora oraz Spółkę konsorcjum lub spółki, która miałaby zrealizować przedsięwzięcie deweloperskie, Inwestor albo Spółka samodzielnie zrealizuje tę inwestycję na warunkach określonych w pkt 7 albo 8 poniżej, partycypując w jej kosztach zgodnie z pkt 1 powyżej, a następnie przekaże wybudowane w związku z nią urządzenia Gminie, na zasadach określonych w pkt 1 - 4 powyżej.
Spółka będzie zobowiązana do wybudowania infrastruktury, o której mowa w pkt 1, jeżeli uzyska ostateczne pozwolenie na budowę jakiegokolwiek obiektu budowlanego, którego wykonanie ma nastąpić na Nieruchomości II wcześniej niż Inwestor uzyska pozwolenie na budowę jakiegokolwiek obiektu budowlanego, którego wykonanie ma nastąpić na Nieruchomości I.
Inwestor będzie zobowiązany do wybudowania Infrastruktury, jeżeli uzyska ostateczne pozwolenie na budowę jakiegokolwiek obiektu budowlanego, którego wykonanie ma nastąpić na Nieruchomości I wcześniej niż Spółka uzyska pozwolenie na budowę jakiegokolwiek obiektu budowlanego, którego wykonanie ma nastąpić na Nieruchomości II.
W związku z dobrowolną partycypacją przez Inwestora i Spółkę jako właścicieli odpowiednio Nieruchomości I i Nieruchomości II w kosztach budowy i urządzenia Infrastruktury, Gmina zobowiązała się i zagwarantowała, że wójt Gminy nie będzie ustalał tym osobom, bądź nabywcom Nieruchomości I i Nieruchomości II opłat adiacenckich, o których mowa w art. 145 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, związanych z budową dróg i tych urządzeń, które będą służyły funkcjonowaniu tych nieruchomości.
Inwestor i Spółka zobowiązali się do planistycznego zabezpieczenia na terenie Nieruchomości I i II terenu pod budowę zjazdu z przewidywanego do budowy wiaduktu nad trasą kolejową.
Nadto w Porozumieniu I wskazane zostało, iż:
Niezależnie od wskazanych powyżej zobowiązań Inwestora i Spółki, Spółka i Gmina zobowiązują się dodatkowo do partycypowania w budowie drogi publicznej - której realizacja w ich zamierzeniu planowana jest równocześnie z rozpoczęciem inwestycji na Nieruchomości II - łączącej Nieruchomość I i Nieruchomość II z drogą powiatową.
W ramach realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego wraz z Infrastrukturą, Gmina zobowiązała się do:
* opracowania dla terenu, na którym ma zostać zlokalizowana droga, o której mowa powyżej, miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego;
* wystąpienia o uzgodnienie w ramach miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ze Spółką kwestii przeniesienia przejazdu kolejowego, aby możliwy był wjazd tą drogą na Nieruchomość II;
* pozyskania gruntów na realizację inwestycji w postaci budowy wskazanej powyżej drogi.
Spółka w ramach realizacji inwestycji zobowiązała się do wybudowania na własny koszt drogi, o której mowa powyżej, co nastąpi nie wcześniej, niż Spółka uzyska pozwolenie na budowę jakiegokolwiek obiektu budowlanego na Nieruchomości II.
Spółka oraz Gmina zobowiązały się do partycypacji w kosztach budowy magistrali prowadzącej do ujęcia wody do Nieruchomości I i Nieruchomości II, co nastąpi nie wcześniej, niż Spółka uzyska pozwolenie na budowę jakiegokolwiek obiektu budowlanego na Nieruchomości II.
W dalszej części Porozumienia I wskazane zostało, iż w związku z zamiarem realizowania deweloperskich projektów inwestycyjnych przez Inwestora na Nieruchomości I oraz przez Spółkę na Nieruchomości II i możliwym wpływem tych inwestycji na zwiększenie zapotrzebowania na korzystanie z infrastruktury technicznej i drogowej oraz infrastruktury społecznej (szkoła, parking itp.), Inwestor oraz Spółka zobowiązują się do:
Partycypacji (każdy z osobna, działając we własnym imieniu i na własną rzecz) w kosztach rozbudowy oczyszczalni ścieków w wysokości 2,5 tyś złotych od każdego nowego lokalu lub domu wybudowanego w ramach projektów deweloperskich realizowanych na Nieruchomości I lub Nieruchomości II, przyłączanego do systemu oczyszczalni.
Wydzielania z Nieruchomości I lub Nieruchomości II terenów o powierzchni zapewniającej zaspokojenie potrzeb kulturalno - oświatowych wynikających, zgodnie z zasadą zrównoważonego rozwoju, ze stopnia zaplanowanego zaludnienia Nieruchomości I i II w ramach realizowanych obszarów inwestycyjnych oraz zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w zakresie terenów przeznaczonych na cele publiczne, a następnie do przeniesienia własności tak wydzielonych gruntów na rzecz Gminy za wynagrodzeniem w wysokości 100 złotych.
Wydzielanie z Nieruchomości I lub Nieruchomości II terenu pod budowę parkingu buforowego w związku z koniecznością budowy przystanku szynobusu, o powierzchni zabezpieczającej, zgodnie z zasadą zrównoważonego rozwoju, potrzeby mieszkańców Nieruchomości I i Nieruchomości II w ramach zaplanowanej liczby mieszkańców na realizowanych obszarach inwestycyjnych, zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w zakresie terenów przeznaczonych na cele publiczne, a następnie do przeniesienia własności tak wydzielonych gruntów na rzecz Gminy za wynagrodzeniem w wysokości 100 złotych.
W Porozumieniu I wskazane zostało, iż zarówno Inwestor, jak i Spółka mogą przenieść prawa wynikające dla nich z Porozumienia I bez zgody pozostałych stron Porozumienia I.
W związku z zawarciem Porozumienia I w celu ustalenia zasad współpracy oraz podziału i rozliczenia kosztów przy realizacji Infrastruktury pomiędzy Inwestorem i Spółką, Strony zawarły ze sobą porozumienie (zwane dalej Porozumieniem II), na podstawie którego:
* potwierdziły, że w przypadku zawiązania przez Strony - w celu realizacji wspólnego projektu inwestycyjnego na Nieruchomości I i II - celowej spółki kapitałowej, spółka ta w ramach Infrastruktury wybuduje na własny koszt oraz przekaże Gminie zgodnie z postanowieniami Porozumienia I:
* kolektor sanitarny do uzgodnionej z Gminą oczyszczalni ścieków,
* drogi o nawierzchni utwardzonej, chodniki i oświetlenie na działkach przeznaczonych pod budowę dróg gminnych,
* sieć wodociągową i kanalizacyjną oraz system odprowadzania wód opadowych,
* postanowiły, iż w przypadku niezawiązania celowej spółki kapitałowej, Infrastruktura w zakresie określonym powyżej zostanie wybudowana przez Inwestora albo przez Spółkę na następujących zasadach:
Inwestor będzie zobowiązany do wybudowania Infrastruktury, jeżeli uzyska prawomocne pozwolenie na budowę jakiegokolwiek obiektu budowlanego, którego wykonanie ma nastąpić na Nieruchomości I wcześniej niż Spółka uzyska pozwolenie na budowę jakiegokolwiek obiektu budowlanego, którego wykonanie ma nastąpić na Nieruchomości II.
Spółka będzie zobowiązana do wybudowania Infrastruktury, jeżeli uzyska prawomocne pozwolenie na budowę jakiegokolwiek obiektu budowlanego, którego wykonanie ma nastąpić na Nieruchomości II wcześniej, niż Inwestor uzyska pozwolenie na budowę jakiegokolwiek obiektu budowlanego, którego wykonanie ma nastąpić na Nieruchomości I.
Inwestor oraz Spółka zobowiązują się, że wydzielą zgodnie z Porozumieniem - w zakresie Nieruchomości I i Nieruchomości II - teren pod lokalizację zbiorników retencyjnych wraz ze stacją podnoszenia ciśnienia, które to urządzenia zakupią i zamontują na własny koszt. Inwestor oraz Spółka równocześnie oświadczają, że wydzielony teren zostanie przekazany Gminie na warunkach określonych w Porozumieniu I, zaś zlokalizowane na nim zbiorniki i stacja podnoszenia ciśnienia zostaną przekazane na rzecz Gminy nieodpłatnie i przekazana Gminie zgodnie z postanowieniami Porozumienia I.
W zawartym Porozumieniu II w zakresie zasad rozliczeń kosztów wybudowanej Infrastruktury, Strony przyjęły następujące rozwiązania:
Postanowiły, że - w przypadku nie zawiązania celowej spółki kapitałowej, o której mowa powyżej - ponosić będą (z zastrzeżeniem zasad przedstawionych poniżej), wspólnie koszty wybudowania Infrastruktury, każda ze Stron w takiej części, w jakiej zadeklarowana przez Stronę, zgodnie z zasadą wskazaną poniżej, ilość PUM (powierzchni użytkowej mieszkań) i PUU (powierzchni użytkowej usługowej) pozostaje do całkowitej zadeklarowanej przez Strony ilości PUM i PUU do wykonania w ramach projektu objętego zawiadomieniem, o którym mowa poniżej. Zadeklarowana przez Strony ilość PUM i PUU stanowić będzie podstawę do naliczenia w ramach założeń technicznych zapotrzebowania na dostawę wody oraz zrzut ścieków, a także stanowić będzie podstawę do rozliczenia, zgodnie ze zdaniem poprzednim, nakładów na infrastrukturę drogową. W przypadku, gdy zrealizowana na obszarze objętym danym projektem ilość PUM i PUU będzie większa niż ilość zadeklarowana przez Stronę, podstawę rozliczeń lub rozliczeń korygujących stanowić będzie faktycznie zrealizowana na danym obszarze ilość PUM i PUU.
Postanowiły, że Strona zobowiązana do wybudowania Infrastruktury zgodnie z postanowieniami Porozumienia II bądź Strona, która nie uzyskała pozwolenia na budowę, jednak zainteresowana jest rozpoczęciem prac nad realizacją Infrastruktury ("Strona Zawiadamiająca"), zawiadamia drugą Stronę o zamiarze przystąpienia do realizacji Infrastruktury, określając ilość PUM i PUU, jakie przewiduje do realizacji w ramach projektu na określonym w zawiadomieniu obszarze. Druga Strona ("Strona Zawiadamiana") w ciągu 60 (sześćdziesięciu) dni od otrzymania zawiadomienia zobowiązana jest poinformować na piśmie Stronę Zawiadamiającą o zainteresowaniu współuczestniczeniem w projekcie, podając równocześnie ilość PUM i PUU, jakie przewiduje do realizacji na - odpowiednio - Nieruchomości I lub Nieruchomości II, a także określając obszar, który zamierza objąć projektem (określając ilość PUM i PUU do realizacji na tym obszarze) bądź też o braku zainteresowania tym współuczestniczeniem. Oświadczenie Strony Zawiadamianej o braku zainteresowania wspólną realizacją i współfinansowaniem Infrastruktury wywierać będzie skutki określone w pkt 7 poniżej.
Postanowiły, że w przypadku otrzymania oświadczenia Strony Zawiadamianej o zainteresowaniu współuczestniczeniem w projekcie, Strona Zawiadamiająca opracowuje projekt techniczny, określając zakres, parametry, przebieg, zakładany harmonogram realizacji oraz przewidywany kosztorys budowy, przedstawiając je Stronie Zawiadamianej. Strona Zawiadamiająca zobowiązana jest uwzględnić w projekcie technicznym wymogi dotyczące zapotrzebowania (ilość PUM i PUU) oraz obszaru, określone przez Stronę Zawiadamianą w oświadczeniu, o którym mowa w pkt 2 powyżej.
Postanowiły, że Stronie Zawiadamianej przysługuje prawo dokonania weryfikacji otrzymanej od Strony Zawiadamiającej dokumentacji, o której mowa w pkt 3 powyżej i wniesienia uzasadnionych zastrzeżeń lub propozycji zmian w zakresie rozwiązań technicznych oraz kosztów wybudowania Infrastruktury.
Postanowiły, że Strona Zawiadamiana, w terminie 60 (sześćdziesięciu) dni od otrzymania dokumentacji, o której mowa w pkt 3 powyżej, uprawniona jest do złożenia pisemnego oświadczenia o współfinansowaniu Infrastruktury zgodnie z przedstawioną jej dokumentacją, lub oświadczenia o odstąpieniu od współfinansowania Infrastruktury.
Postanowiły, że w terminie 30 (trzydziestu) dni od otrzymania przez Stronę Zawiadamianą od Strony Zawiadamiającej kopii prawomocnej decyzji o pozwoleniu na budowę (lub jej odpowiednika w aktualnym na ten dzień stanie prawnym), Strona Zawiadamiana przedstawia Stronie Zawiadamiającej bezterminową i nieodwołalną gwarancję bankową zabezpieczającą zwrot kosztów inwestycji objętej pozwoleniem na budowę.
Postanowiły, że w przypadku złożenia przez Stronę Zawiadamianą oświadczenia o odstąpieniu od wspólnej realizacji i finansowania Infrastruktury Strona Zawiadamiająca uprawniona jest do samodzielnego wykonania Infrastruktury o przebiegu, parametrach technicznych, terminie wykonania i innych, odmiennych od przedstawionych zgodnie z pkt 2 powyżej, bez prawa do żądania zwrotu części poniesionych kosztów od Strony Zawiadamianej, z uwzględnieniem postanowień pkt 8 poniżej. Strona Zawiadamiana, odstępując od wspólnej realizacji i finansowania Infrastruktury, ponosi wyłączną odpowiedzialność za wszelkie roszczenia związane z zapewnieniem dostępu do Infrastruktury.
Postanowiły, że w przypadku odstąpienia od wspólnej realizacji i finansowania Infrastruktury, a następnie przyłączenia do Infrastruktury wykonanej zgodnie z pkt 7 odpowiednio Nieruchomości I lub Nieruchomości II, Strona Zawiadamiana zwróci Stronie Zawiadamiającej część poniesionych przez nią kosztów wykonania Infrastruktury w wysokości stanowiącej iloczyn faktycznie poniesionych i udokumentowanych kosztów budowy Infrastruktury do której nastąpiło przyłączenie oraz wskaźnika odpowiadającego procentowi jaki stanowi liczba przyłączonych do Infrastruktury PUM i PUU w całkowitej liczbie PUM i PUU podłączonych do Infrastruktury znajdujących się na Nieruchomości. W przypadku jednak odstąpienia przez Stronę Zawiadamianą od wspólnej realizacji i finansowania Infrastruktury z powodu odrzucenia przez Stronę Zawiadamiającą kosztorysu lub rozwiązania projektowego Strony Zawiadamianej, o którym mowa w pkt 4 powyżej, podlegający rozliczeniu zgodnie z niniejszym punktem koszt realizacji Infrastruktury w zakresie objętym kosztorysem przedstawionym przez Stronę Zawiadamianą nie może przekroczyć kosztu określonego w kosztorysie przez nią przedstawionym.
Postanowiły, że w przypadku kiedy to Inwestor wybuduje Infrastrukturę na własny koszt, a Spółka przystąpi do współfinansowania budowy Infrastruktury w tym zakresie, Spółka zobowiązuje się zwrócić część poniesionych przez Inwestora kosztów wybudowania tej Infrastruktury zgodnie z pkt 1 powyżej - nie więcej jednak niż część kosztów przypadających na Nią na podstawie kosztorysu, o którym mowa w pkt 3 powyżej - z zastrzeżeniem pkt 11 i 12 poniżej.
Postanowiły, że w przypadku kiedy to Spółka wybuduje Infrastrukturę na własny koszt, a Inwestor przystąpił do współfinansowania budowy Infrastruktury w tym zakresie, Inwestor zobowiązuje się zwrócić część poniesionych przez Spółkę kosztów wybudowania tej Infrastruktury zgodnie z pkt 1 powyżej - nie więcej jednak niż część kosztów przypadających na niego na podstawie kosztorysu, o którym mowa w pkt 3 powyżej - z zastrzeżeniem pkt 11 i 12 poniżej.
Postanowiły, że zwrot kosztów następował będzie po zakończeniu budowy Infrastruktury, potwierdzonego wydanym dla inwestycji - objętej pozwoleniem na budowę - zaświadczeniem o dopuszczeniu do użytkowania tej inwestycji w pełnym zakresie.
Postanowiły, że w przypadku wystąpienia okoliczności, których Strona Zawiadamiająca sporządzająca kosztorys, o którym mowa w pkt 3 powyżej, nie przewidywała pomimo dołożenia należytej staranności, wynikających w szczególności z uwarunkowań gruntowo - wodnych, archeologicznych lub podobnych, które powodują istotny wzrost kosztów realizacji Infrastruktury, Strona Zawiadamiająca powiadamia niezwłocznie Stronę Zawiadamianą o wystąpieniu takich okoliczności, umożliwiając jej udział w ocenie i wycenie dodatkowych kosztów wykonania współfinansowanej Infrastruktury. W przypadku określonym w punkcie niniejszym Strony poniosą dodatkowy koszt wykonania Infrastruktury zgodnie z pkt 1 powyżej. Postanowienia punktu niniejszego stosuje się odpowiednio także w przypadku realizacji Infrastruktury na podstawie kosztorysu, o którym mowa w pkt 4.
Postanowiły, że co do rozliczenia powierzchni gruntów wydzielonych pod lokalizację zbiorników retencyjnych oraz stacji podnoszenia ciśnienia zastosowanie znajdują postanowienia przedstawione poniżej, natomiast rozliczenie kosztów zakupu i budowy zbiorników oraz stacji podnoszenia ciśnienia nastąpi na zasadach określonych w pkt 1-12 powyżej.
W zawartym Porozumieniu II w zakresie zagospodarowania terenów użyteczności publicznej, Strony postanowiły co następuje:
W przypadku nie zawiązania przez Inwestora oraz Spółkę celowej spółki kapitałowej -Inwestor zobowiązuje się do przeniesienia na rzecz Gminy z Nieruchomości I, a Spółka zobowiązuje się do przeniesienia na rzecz Gminy z Nieruchomości II, prawa własności części gruntów przeznaczonych pod budowę obiektów niekomercyjnych użyteczności publicznej, takich jak w szczególności: parkingi, place, szkoła, kościół itp., a także gruntów pod budowę komercyjnych obiektów użyteczności publicznej, co nastąpi na podstawie uzgodnień poczynionych przez Strony z Gminą oraz zgodnie z treścią Porozumienia I.
Strony oświadczyły, iż w przypadku, gdy powierzchnia gruntów przekazanych przez jedną ze Stron na rzecz Gminy, zgodnie z pkt 1 powyżej, będzie większa niż powierzchnia gruntów przekazanych, zgodnie z pkt 1 powyżej, przez drugą Stronę, Strona, która przeniosła na Gminę własność mniejszej powierzchni gruntów, będzie zobowiązana do przeniesienia na rzecz drugiej Strony prawa własności działki gruntu wydzielonej z własnej nieruchomości (tj. w odniesieniu do Inwestora z Nieruchomości I, a w odniesieniu do Spółki z Nieruchomości II) o powierzchni odpowiadającej 1/2 (jednej drugiej) części różnicy między powierzchniami gruntów przekazanych Gminie przez każdą ze Stron.
W zawartym Porozumieniu II w zakresie pozostałych zasad współpracy Strony postanowiły, co następuje:
Strony powołały Inwestora jako Generalnego Projektanta dla obszaru Nieruchomości I i II, w celu wypracowania spójnego rozwiązania komunikacyjnego oraz definiowania na poziomie planu regulacyjnego obszarów zagospodarowania na cele publiczne i komercyjne.
Wskazały, iż zarówno Inwestor, jak i Spółka mogą przenieść prawa lub obowiązki wynikające z Porozumienia II na osobę trzecią, bez odrębnej zgody drugiej Strony.
Do chwili obecnej w związku z zawarciem i realizacją Porozumienia I i Porozumienia II, Inwestor nie poniósł żadnych kosztów związanych ze zobowiązaniami wynikającymi z tych Porozumień. Nie jest też w chwili obecnej zobowiązany do zapłaty jakichkolwiek kwot na rzecz innych podmiotów (w tym Spółki oraz Gminy) w związku z zawarciem Porozumienia I i Porozumienia II. W związku z zawarciem tych Porozumień żaden inny podmiot (w tym Spółka oraz Gmina) nie jest też zobowiązany do dokonywania jakichkolwiek świadczeń na rzecz Inwestora, w tym do dokonywania na rzecz Inwestora jakichkolwiek opłat.
W chwili obecnej, Inwestor z przyczyn ekonomicznych utracił zainteresowanie realizacją deweloperskich projektów inwestycyjnych na Nieruchomości I i Nieruchomości II i w związku z tym zamierza zbyć Nieruchomość I.
Wnioskodawca, jako prowadzący działalność deweloperską i zainteresowany realizacją deweloperskich projektów inwestycyjnych na Nieruchomości I i Nieruchomości II, zamierza nabyć Nieruchomość I od Inwestora. Jednocześnie - w związku z zamiarem zbycia Nieruchomości I na rzecz Dewelopera - Inwestor zamierza zawrzeć z Deweloperem umowę cesji, na podstawie której bez wynagrodzenia Inwestor przeniesie na Wnioskodawcę prawa i obowiązki wynikające z Porozumienia I i Porozumienia II.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
Czy w zdarzeniu przyszłym przedstawionym powyżej, zawarcie przez Wnioskodawcę z Inwestorem umowy cesji, na podstawie której nastąpi przeniesienie na Wnioskodawcę praw i obowiązków wynikających z Porozumienia l i Porozumienia II bez wynagrodzenia, skutkowało będzie powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania, a jeśli tak - w jakiej wysokości należy ustalić wysokość przychodu.
Zdaniem Wnioskodawcy, w zdarzeniu przyszłym przedstawionym powyżej, zawarcie z Inwestorem umowy cesji, na podstawie której Wnioskodawca nabędzie od Inwestora prawa i obowiązki wynikające z Porozumienia l i Porozumienia II bez wynagrodzenia nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe oraz wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.
Z uwagi na brzmienie powyższego przepisu nie można przyjąć, iż w następstwie nabycia od Inwestora praw i obowiązków wynikających z Porozumienia l i Porozumienia II bez wynagrodzenia, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tego tytułu.
Nabycie przez Wnioskodawcę praw i obowiązków wynikających z Porozumienia l i Porozumienia II bez wynagrodzenia nie spowoduje bowiem powstania po stronie Wnioskodawcy jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego o konkretnym wymiarze finansowym, a tylko w takim przypadku można mówić o nieodpłatnym świadczeniu podlegającym opodatkowaniu.
Wskazać bowiem należy, iż skoro w chwili obecnej, w związku z zawarciem i realizacją Porozumienia l i Porozumienia II, Inwestor nie jest uprawniony do otrzymania jakichkolwiek świadczeń (w tym jakichkolwiek kwot) od innych podmiotów (w tym Spółki oraz Gminy), w następstwie nabycia praw i obowiązków wynikających z Porozumienia l i Porozumienia II, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie uprawnienie o konkretnej wartości. Ta okoliczność wyklucza natomiast konieczność ustalenia podstawy opodatkowania, a w konsekwencji konieczność ustalenia wysokości należnego podatku.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) nie zawiera definicji przychodu, precyzując, poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1-3 i ust. 4b, rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (ust. 4).
Z istoty podatku dochodowego od osób prawnych wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem - jako źródłem dochodu - jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczając nieodpłatne świadczenie do czynników kształtujących podstawę opodatkowania, nie precyzuje, co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenie". Zgodnie z wykładnią gramatyczną, odpłacać to "oddawać komuś coś w zamian", odpłatny zaś to "taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów" (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002).
Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że przychody zawsze wiążą się z pewnym przysporzeniem majątkowym, tj. korzyścią znajdującą, chociażby pośrednio, odzwierciedlenie w majątku podatnika. Odnosi się to również do otrzymanych nieodpłatnie rzeczy, praw lub świadczeń, za które należy uznać wszystkie te zdarzenia prawne oraz gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy.
Istotą "nieodpłatnego otrzymania" jest więc brak świadczenia wzajemnego, co w konsekwencji wyraża się w zaistnieniu stanu, w którym po stronie przyjmującego dochodzi do zwiększenia aktywów bądź zmniejszenia pasywów.
Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Ustalenie, czy określone świadczenie uzyskane przez podatnika nieodpłatnie stanowi dla niego przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wymaga oceny charakteru dokonanego rodzaju czynności, w szczególności zbadania, czy należy ona do czynności przysparzających, w przypadku których strona dokonująca przysporzenia otrzymuje w zamian korzyść majątkową.
Powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy zatem rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw (w szczególności ze środków pieniężnych).
Wartość nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń oraz wartość nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie otrzymanych rzeczy i praw stanowiących przychody podatkowe ustala się na podstawie art. 12 ust. 5-6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Zgodnie z art. 12 ust. 6 ustawy, wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się:
jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu,
w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.
Jak już wcześniej wskazano, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje, co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenie", ograniczając się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. Z tego właśnie względu pojęcie "świadczenia" należy rozpatrywać z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. na tle art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zgodnie z którym zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2).
Zatem w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe.
Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód - co wynika z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest jego otrzymanie przez podatnika. Aby mówić o otrzymaniu świadczenia przez świadczeniobiorcę, świadczeniodawca musi wyrazić pozytywną wolę tego świadczenia poprzez zobowiązanie się do jego spełnienia. Nie wystarczy samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie, lecz konieczne jest jej wykonanie.
Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadzący działalność deweloperską i zainteresowany realizacją deweloperskich projektów inwestycyjnych na wskazanych we wniosku nieruchomościach, zamierza nabyć jedną z nich od osoby fizycznej. Jednocześnie - w związku z zamiarem zbycia tej nieruchomości na rzecz Dewelopera - osoba fizyczna zamierza zawrzeć z Nim umowę cesji, na podstawie której bez wynagrodzenia przeniesie na Wnioskodawcę prawa i obowiązki wynikające z zawartych porozumień.
Uwzględniając powyższe, stwierdzić należy, iż w wyniku przeniesienia na Wnioskodawcę praw i obowiązków wynikających z przedmiotowych porozumień, Spółka uzyska konkretną korzyść, wymierną ekonomicznie, polegającą na uzyskaniu uprawnień do realizacji deweloperskich projektów inwestycyjnych na wskazanych we wniosku nieruchomościach, stanowiących przedmiot prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Korzyść tę Spółka uzyskała bezpłatnie, bowiem - jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego - przeniesienie na Spółkę praw i obowiązków nastąpiło bez wynagrodzenia. W konsekwencji, spełnione zostały przesłanki uznania przeniesienia na Spółkę praw i obowiązków wynikających z zawartych porozumień za nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Przeniesienie na Spółkę praw i obowiązków wynikających z przedmiotowych porozumień bez wynagrodzenia stanowi dla Spółki nieodpłatne świadczenie. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość przedmiotowego świadczenia stanowi dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Reasumując powyższe, zawarcie przez Wnioskodawcę z Inwestorem umowy cesji, na podstawie której nastąpi przeniesienie na Wnioskodawcę praw i obowiązków wynikających z Porozumienia l i Porozumienia II bez wynagrodzenia, skutkowało będzie powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania.
Odnosząc się do kwestii ustalenia wysokości przychodu należy podkreślić, że wartość tego przysporzenia (nieodpłatnego świadczenia) to wartość wynagrodzenia, jakie Spółka musiałaby zapłacić, gdyby strony zdecydowały o odpłatności umowy. Wartość przychodu ustala się zgodnie z ww. art. 12 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Należy jednocześnie zauważyć, iż w stanowisku w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego Spółka błędnie powołała "... art. 12 ust. 1 ustawy u.p.d.o.f...." podczas gdy powinno być "... art. 12 ust. 1 ustawy u.p.d.o.p....". Organ uznał to za oczywistą omyłkę nie mającą wpływu na rozstrzygnięcie w przedstawionej sprawie.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Jednocześnie nadmienia się, iż w zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.