ILPB3/423-217/14-6/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wspólnoty Mieszkaniowej reprezentowanej przez administratora nieruchomości, przedstawione we wniosku z 12 maja 2014 r. (data wpływu 14 maja 2014 r.)o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z:

* wynajmu pomieszczenia piwnicznego na cele handlowe (kawiarnia) - jest nieprawidłowe,

* kapitalizacji odsetek na rachunku podstawowym z tytułu opłat wnoszonych przez właścicieli lokali użytkowych oraz opłat za dzierżawę części nieruchomości wspólnej od właściciela lokalu użytkowego - jest nieprawidłowe,

* kapitalizacji odsetek na rachunku podstawowym z tytułu opłat wnoszonych przez właścicieli lokali mieszkalnych - jest prawidłowe,

* kapitalizacji odsetek na rachunku lokacyjnym - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismami z 14 lipca 2014 r. oraz z 1 sierpnia 2014 r. - o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

1.

Wspólnota Mieszkaniowa posiada w swoich zasobach dodatkowe pomieszczenia piwniczne, które są wynajmowane jednemu z właścicieli tej Wspólnoty na cele handlowe (kawiarnia).

Uzyskane środki z wynajmu Wspólnota przeznacza na fundusz remontowy.

2.

Wspólnota Mieszkaniowa posiada rachunek bankowy podstawowy, z którego wykonywane są wszystkie płatności, na którym comiesięcznie dopisywane są środki z kapitalizacji odsetek.

Wspólnota posiada również rachunek bankowy tzw. lokacyjny, na którym znajdują się środki Wspólnoty. Nie jest to lokata, ponieważ środki na tym rachunku są w każdym momencie do dyspozycji Wspólnoty. Kapitalizacja odsetek na tym rachunku następuje na koniec każdego miesiąca. Uzyskane środki przeznacza się na fundusz remontowy Wspólnoty.

Wspólnota Mieszkaniowa co miesiąc nalicza i odprowadza podatek dochodowy od osób prawnych od dochodów uzyskanych:

W piśmie uzupełniającym z 14 lipca 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że środki finansowe zgromadzone na rachunku bankowym (podstawowym oraz pomocniczym, tzw. lokacyjnym) Wspólnoty są związane z gospodarką zasobami mieszkaniowymi, tzn. ich źródłem są wpływy z opłat wnoszonych przez członków Wspólnoty (właścicieli lokali mieszkalnych), przez właścicieli lokali niemieszkalnych oraz wpływy z opłat za dzierżawę części nieruchomości wspólnej wnoszone przez właścicieli lokali we Wspólnocie.

Wnioskodawca w piśmie z 1 sierpnia 2014 r. dodatkowo wyjaśnił, że pod pojęciem "właściciele lokali niemieszkalnych" ujęto właścicieli lokali użytkowych, a wpływy na rachunek bankowy pochodzące z opłat za dzierżawę części nieruchomości wspólnej dotyczą właściciela lokalu użytkowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wspólnota słusznie nalicza i odprowadza podatek od dochodów z wynajmu pomieszczenia piwnicznego oraz od dochodu uzyskanego z kapitalizacji odsetek na rachunkach bankowych.

Dochody uzyskane w całości przeznaczone są na działalność związaną z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskany z wynajmu pomieszczenia piwnicznego oraz z kapitalizacji odsetek na rachunku podstawowym i lokacyjnym Wspólnoty mieści się w pojęciu zasobów mieszkaniowych, w związku z czym Wspólnota Mieszkaniowa ma prawo korzystać ze zwolnienia od naliczania i odprowadzania podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest:

* nieprawidłowe - w części dotyczącej wynajmu pomieszczenia piwnicznego na cele handlowe (kawiarnia),

* nieprawidłowe - w części dotyczącej kapitalizacji odsetek na rachunku podstawowym z tytułu opłat wnoszonych przez właścicieli lokali użytkowych oraz opłat za dzierżawę części nieruchomości wspólnej od właściciela lokalu użytkowego,

* prawidłowe - w części dotyczącej kapitalizacji odsetek na rachunku podstawowym z tytułu opłat wnoszonych przez właścicieli lokali mieszkalnych,

* nieprawidłowe - w części dotyczącej kapitalizacji odsetek na rachunku lokacyjnym.

Zasady funkcjonowania wspólnot mieszkaniowych określa ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 6 tej ustawy, ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana.

Wspólnota nie posiada jednak osobowości prawnej. Wspólnotę mieszkaniową tworzą zarówno właściciele odrębnych lokali mieszkalnych, jak i właściciele odrębnych lokali użytkowych. Każdy członek wspólnoty mieszkaniowej jest właścicielem lokalu oraz udziału w nieruchomości wspólnej. Udział w nieruchomości wspólnej jest prawem związanym z własnością lokalu (art. 3 ww. ustawy).

Wspólnoty mieszkaniowe jako jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.), są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, podlegają więc regułom podatkowym wynikającym z tej ustawy.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Z art. 7 ust. 2 tej ustawy wynika z kolei, że dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Taka, a nie inna konstrukcja przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powoduje więc, że kluczowe znaczenie dla ustalenia zasad opodatkowania podatkiem dochodowym mają: po pierwsze - przychód, a po drugie - koszty jego uzyskania.

I tak, przychodami podatkowymi, o których mowa w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, a w zakresie przychodów związanych z działalnością gospodarczą także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Natomiast z treści art. 15 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Ustalony w powyższy sposób dochód (art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, na podstawie art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten zawiera bowiem katalog dochodów wolnych od podatku, czyli innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Zatem z powyższej regulacji można wywieść, że aby dochód podmiotów, o których w nim mowa korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:

* dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi,

* dochody te muszą być przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Podkreślenia wymaga fakt, że oba te warunki muszą być spełnione łącznie. Powyższe oznacza, że nie podlegają zwolnieniu dochody inne niż uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, niezależnie od ich przeznaczenia oraz dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części nie przeznaczonej na utrzymanie tych zasobów.

Powołana ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera przy tym definicji: "zasobów mieszkaniowych" oraz "gospodarki zasobami mieszkaniowymi". Posługując się zatem językiem potocznym, wskazać należy, iż pojęcie "gospodarka" - w kontekście omawianego przypadku - oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. Z definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo PWN) wynika również, że pojęcie "gospodarki" nie ogranicza się tylko do zarządzania i dysponowania, ale obejmuje także całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług. "Zasób" zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie "mieszkanie" jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN). Tak więc przymiotnik "mieszkaniowy", określa rzeczy związane z mieszkaniem.

Tym samym z interpretacji językowej wynika, że przez pojęcie "zasób mieszkaniowy" należy rozumieć zgromadzone pomieszczenia mieszkalne, natomiast "gospodarka zasobami mieszkaniowymi" obejmuje całość mechanizmów związanych ze zgromadzonymi pomieszczeniami mieszkalnymi.

W konsekwencji, przez pojęcie "zasoby mieszkaniowe" należy rozumieć:

Związane z wyżej wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami opłaty oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu art. 12 ust. 1 oraz art. 15 ust. 1 z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 tej ustawy, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Ze zwolnienia nie będą natomiast korzystały dochody, osiągnięte z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet jeśli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów, gdyż nie będzie spełniony jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wynika z przedstawionej powyżej definicji zasobów mieszkaniowych - zasoby mieszkaniowe, to nie tylko lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia oraz urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne funkcjonowanie oraz administrowanie.

Pojęcie to nie może być jednak rozciągane na lokale użytkowe, gdyż prowadzona w nich działalność nie jest niezbędna ani funkcjonalnie związana z prawidłowym korzystaniem z pomieszczeń mieszkalnych. Istotą lokali użytkowych jest ich niemieszkalne przeznaczenie, co oznacza, że nie można ich zaliczyć do zasobów mieszkaniowych.

W świetle powyższego, dochód uzyskany z wynajmu pomieszczenia piwnicznego w celach handlowych (kawiarnia) nie może być zaliczony do dochodów z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, ponieważ nie jest to dochód z podstawowej działalności Wspólnoty.

W konsekwencji, otrzymane pożytki z wynajmu pomieszczenia piwnicznego stanowią przychód z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, co skutkuje obowiązkiem jego opodatkowania stosownie do regulacji art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje fakt, że środki uzyskane z wynajmu Wspólnota Mieszkaniowa przeznacza na fundusz remontowy.

Odnosząc się natomiast do kwestii zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z kapitalizacji odsetek na rachunku podstawowym oraz rachunku lokacyjnym, należy zauważyć, że obowiązek posiadania rachunku bankowego przez wspólnotę mieszkaniową i dokonywania za jego pośrednictwem bieżących wpłat i wypłat środków pieniężnych wynika z art. 30 ust. 1 pkt 1 ustawy o własności lokali.

I tak, jeśli odsetki uzyskane z tytułu posiadania podstawowego rachunku bankowego są związane z gospodarką zasobami mieszkaniowymi, tzn. ich źródłem są wpływy z opłat wnoszonych przez członków Wspólnoty (właścicieli lokali mieszkalnych), bądź z innych tytułów związanych z ww. lokalami mieszkalnymi i innymi pomieszczeniami stanowiącymi zasoby mieszkaniowe, to otrzymane z tego tytułu środki będą miały wpływ na wysokość dochodu osiągniętego z tej gospodarki, który zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlega zwolnieniu z opodatkowania, o ile zostanie przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych Wspólnoty.

Natomiast dochody uzyskane z tytułu kapitalizacji odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na podstawowym rachunku bankowym dotyczących lokali użytkowych (z uwagi na ich niemieszkalne przeznaczenie) oraz opłat za dzierżawę części nieruchomości wspólnej od właściciela lokalu użytkowego nie stanowią przychodów z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Tym samym dochody z tego źródła przychodów nie korzystają ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem nie zostały osiągnięte z gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Z kolei dochody, których źródłem są odsetki od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku lokacyjnym bez względu na źródło pochodzenia tych wpłat, nie mogą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy, ponieważ dochody z oprocentowania na tego typu rachunku zaliczane są do kategorii przychodów finansowych i nie mogą zostać uznane za dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Dochody te są dochodami z działalności, która nie jest podstawową działalnością prowadzoną przez podatników, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rozumiana jako dysponowanie i zarządzanie posiadanym zespołem lokali mieszkalnych oraz innych pomieszczeń i urządzeń niezbędnych do prawidłowego korzystania z mieszkań, a więc nie mogą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w powołanym wyżej przepisie.

Stosownie więc do postanowień art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochody Wspólnoty Mieszkaniowej uzyskane z tytułu kapitalizacji odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na podstawowym rachunku bankowym dotyczących lokali użytkowych i opłat za dzierżawę części nieruchomości wspólnej od właściciela lokalu użytkowego oraz kapitalizacji odsetek na rachunku lokacyjnym podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, mając na względzie przywołane uwarunkowania prawne oraz powyższe wyjaśnienia należy stwierdzić, że dochód Wspólnoty Mieszkaniowej uzyskany z kapitalizacji odsetek na rachunku podstawowym z tytułu opłat wnoszonych przez właścicieli lokali mieszkalnych stanowi dochód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, który stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podlega zwolnieniu z opodatkowania, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Z kolei, dochody uzyskane z wynajmu pomieszczenia piwnicznego na cele handlowe (kawiarnia), z kapitalizacji odsetek na rachunku podstawowym z tytułu opłat wnoszonych przez właścicieli lokali użytkowych oraz opłat za dzierżawę części nieruchomości wspólnej od właściciela lokalu użytkowego, jak i z kapitalizacji odsetek na rachunku lokacyjnym - z uwagi na niespełnienie wszystkich warunków wynikających z treści art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje fakt przeznaczenia tego dochodu na działalność związaną z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Jednocześnie należy wyraźnie podkreślić, że norma wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi formę ulg podatkowych, które naruszają zasadę równości i powszechności opodatkowania. Powinna być więc interpretowana w sposób niezwykle precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.