ILPB3/423-214/09-2/JG - Moment rozliczenia pośrednich kosztów uzyskania przychodów, w sytuacji gdy faktura dokumentująca wydatek została wystawiona, otrzymana i fizycznie wprowadzona do ksiąg w roku następnym.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2009 r. (data wpływu 20 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 20 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Przedmiotem działania Spółki jest prowadzenie działalności produkcyjnej. Zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości, wydatki ewidencjonowane są z podziałem na bezpośrednie i pośrednie koszty działalności.

W dniu 31 stycznia 2009 r. Spółka otrzymała fakturę wystawioną w dniu 27 stycznia 2009 r., którą Wnioskodawca został obciążony kosztami zarządzania oraz używania znaku towarowego w roku 2008.

Fakturę powyższą Spółka ujęła, jako składnik pośrednich kosztów działalności - w kosztach roku 2008, księgując ją pod datą 31 grudnia 2008 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka prawidłowo rozliczyła pośrednie koszty uzyskania przychodów, zaliczając opisany wydatek dotyczący roku 2008 do kosztów uzyskania przychodów miesiąca grudnia 2008 r., w sytuacji, gdy faktura dokumentująca ten wydatek została wystawiona, otrzymana i fizycznie wprowadzona do ksiąg w następnym - 2009 r...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. - koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Definicję "dnia poniesienia kosztu" reguluje przepis art. 15 ust. 4e ustawy, zgodnie z którym za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z powyższych regulacji wynika, że w celu określenia momentu, w którym koszty pośrednie powinny być zarachowane do kosztów uzyskania przychodów, konieczne jest ustalenie zakresu pojęcia "dzień poniesienia kosztu".

W ocenie Spółki, pod tym pojęciem należy rozumieć dzień, na który Spółka uwzględniła koszt w prowadzonych przez nią księgach rachunkowych. Tym samym, jest to dzień, który Spółka wskazała w księgach rachunkowych jako dzień (okres), do którego dany wydatek został przypisany (w opisanym przypadku grudzień 2008 r.).

Dnia poniesienia kosztu nie należy, zdaniem Spółki, utożsamiać z dniem faktycznego księgowania kosztów, to znaczy, z dniem technicznego zapisu operacji gospodarczej w księgach rachunkowych. Za przyjęciem takiej interpretacji przemawia wykładnia literalna art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy przy tym zwrócić uwagę na rozróżnienie zakresu pojęciowego dwóch terminów: "dzień, na który ujęto koszt w księgach" oraz "dzień, w którym ujęto koszt w księgach", w którym pierwszy oznacza dzień, w którym dany wydatek w księgach rachunkowych stał się kosztem, zaś drugi dzień faktycznego (technicznego) zapisu określonej transakcji gospodarczej w księgach rachunkowych podatnika.

Powyższe rozróżnienie, istotne z punktu widzenia zasad rachunkowości, szczególnie zasady współmierności przychodów i kosztów poniesionych przez podmiot gospodarczy, ustawodawca uwzględnił również w konstrukcji art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w którym uzależnił poniesienie kosztu nie od dnia, w którym dokonano zapisu technicznego kosztu w księgach rachunkowych, lecz od dnia (okresu), z którym wiąże się poniesiony koszt w myśl zasad prawa bilansowego.

Za przyjęciem przytoczonego wyżej stanowiska przemawia także wykładnia celowościowa ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którą zasady dotyczące rozliczania kosztów w czasie na gruncie prawa podatkowego mają być zbliżone do zasad przewidzianych na gruncie prawa bilansowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatek stanowiący koszt pośredni, dotyczący roku 2008 należy ująć w kosztach roku 2008, pomimo że dokumentująca go faktura została wystawiona i otrzymana w roku 2009.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż po zakończeniu roku podatkowego, tj. w styczniu 2009 r., Spółka otrzymała fakturę, którą została obciążona kosztami zarządzania oraz używania znaku towarowego w roku 2008. Wnioskodawca zaksięgował powyższą fakturę pod datą 31 grudnia 2008 r. Ponadto Spółka wskazała, iż ujęła ją jako składnik pośrednich kosztów działalności.

Wobec powyższego, w odniesieniu do przedmiotowych kosztów zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jednocześnie art. 15 ust. 4e stanowi, iż za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Ujęcie w księgach rachunkowych (zaksięgowanie) kosztu na określony dzień, decyduje o dacie i sposobie rozliczenia wydatku, jako kosztu podatkowego.

Zgodnie z art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.), podstawą zapisu w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej (...). Dowód księgowy powinien zawierać m.in. datę dokonania operacji oraz stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach (dekretacja - art. 21 ust. 1 tej ustawy).

Zapis księgowy powinien natomiast zawierać m.in. datę dokonania operacji gospodarczej, określenie rodzaju i numer identyfikacyjny dowodu księgowego stanowiącego podstawę zapisu oraz jego datę, jeżeli różni się od daty dokonania operacji, kwotę i datę zapisu (art. 23 ust. 2 ustawy o rachunkowości).

Zatem o zadekretowaniu dokumentu do danego miesiąca decyduje data dokonania operacji gospodarczej. Dekret na fakturze powinien wskazywać jako datę ujęcia w kosztach właśnie ten miesiąc, na który przypada data dokonania operacji. Data zapisu księgowego jest bowiem tylko datą techniczną wprowadzenia informacji do systemu.

Z powyższego wynika zatem, iż pod pojęciem "dzień poniesienia kosztu" rozumieć należy dzień, na który Spółka uwzględniła koszt w prowadzonych przez nią księgach rachunkowych. Tym samym, jest to dzień, w którym Spółka ujęła przedmiotowy koszt w księgach, tj. 31 grudnia 2008 r.

Reasumując, koszt zarządzania oraz używania znaku towarowego w roku 2008, którym Spółka została obciążona na podstawie faktury wystawionej w dniu 27 stycznia 2009 r. i otrzymanej 31 stycznia 2009 r., jako wydatek dotyczący roku 2008, został przez Spółkę zaliczony do kosztów grudnia 2008 r. Tym samym, stanowi on - zgodnie z art. 15 w związku z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - koszt podatkowy roku 2008.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.