ILPB3/423-208/11-2/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2011 r. (data wpływu 13 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 13 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W sierpniu 2008 r. Wnioskodawca nabył 100% udziałów w (...) Sp. z o.o. Z dniem 1 stycznia 2009 r. decyzją sądu rejestrowego nastąpiło połączenie Wnioskodawcy z (...) Sp. z o.o. poprzez przeniesienie całego majątku (...) Sp. z o.o. na Spółkę.

Wcześniej, w kwietniu 2008 r. inna firma (...) Sp. z o.o. dokonała wkładu niepieniężnego w postaci oddziału samobilansującego się (firmy X) obejmując udziały w podwyższonym kapitale (...) Sp. z o.o. w wysokości 10 100 tys. PLN. Wskutek zaistniałych ruchów samobilansujący się oddział X stał się częścią Spółki. W roku 2010 Wnioskodawca sprzedał Oddział X w formie ZCP - zorganizowanej części przedsiębiorstwa do podmiotu powiązanego. Kalkulacja wyniku na sprzedaży Oddziału została dokonana w oparciu o dane finansowe na 31 grudnia 2009 r. Oddział stanowił zorganizowany kompleks składników stanowiący uprzednio odrębne przedsiębiorstwo, które w ramach przekształceń własnościowych zostało włączone w struktury Spółki. W ramach ZCP wydzielono składniki majątkowe uprzednio "włączone" do Spółki w ramach połączenia z (...) Sp. z o.o.

Konsekwencje podatkowe zbycia ZCP nie zostały uregulowane w odrębny sposób w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z powyższym zastosowano przepisy ogólne ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przychód podatkowy stanowiła dla Spółki cena zbycia przedsiębiorstwa, a koszty uzyskania przychodu zostały ustalone w odniesieniu do poszczególnych składników majątkowych, które weszły w skład ZCP. I tak ustalono wartość aktywów trwałych, czyli wydatków poniesionych na nabycie wartości niematerialnych i prawnych pomniejszona o odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych do dnia transakcji.

W aktywach trwałych sprzedawanej jednostki istniała też tzw. wartość firmy. Powyższa wartość firmy powstała w wyniku transakcji wniesienia aportu w 2008 r. do (...) Sp. z o.o., która w 2009 r. połączyła się z Wnioskodawcą i stanowiła ona WNiP niepodlegającą amortyzacji podatkowej. Aktywa obrotowe - zapasy - kosztem uzyskania przychodu są wydatki poniesione na ich nabycie / wytworzenie. Należności handlowe - koszt podatkowy zbycia został określony w ich wartości netto, która została zarachowana jako przychód podatkowy. Zobowiązania krótkoterminowe co do zasady pomniejszają koszt uzyskania przychodu. Ustalając koszty w ramach sprzedaży ZCP Spółka stwierdziła - w odniesieniu do wartości niematerialnych i prawnych, do których należy wartość firmy, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodu będzie wartość określona w ewidencji ST i WNiP Spółki na moment otrzymania aportu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W związku z zaistniałym faktem, Wnioskodawca zwraca się z prośbą o wydanie indywidualnej interpretacji dotyczącej prawidłowości uznania jako kosztu uzyskania przychodu ze sprzedaży ZCP omawianej wyżej wartości firmy (dot. podatku dochodowego od osób prawnych).

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli wartość firmy powstała w wyniku transakcji wniesienia aportu w 2008 r. do (...) Sp. z o.o., która w 2009 r. połączyła się ze Spółką i stanowiła ona WNiP niepodlegającą amortyzacji podatkowej, to w przypadku sprzedaży ZCP w skład której wchodzi wartość firmy zastosowanie będą miały ogólne przepisy dotyczące zbycia WNiP, tj. art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli kosztem uzyskania przychodu będzie wartość określona w ewidencji ST i WNiP Spółki na moment otrzymania aportu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Powyższe oznacza, iż podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo - skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do treści art. 16b ust. 2 pkt 2 wskazanej ustawy, amortyzacji podlega również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:

Zgodnie natomiast z art. 16c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji nie podlegają:

W myśl art. 16g ust. 2 ustawy, wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż w sierpniu 2008 r. Spółka nabyła 100% udziałów w spółce (...) Sp. z o.o. Z dniem 1 stycznia 2009 r. nastąpiło połączenie Spółki ze spółką (...) Sp. z o.o. poprzez przeniesienie całego majątku spółki (...) Sp. z o.o. na Spółkę. Z treści wniosku wynika również, iż w kwietniu 2008 r. spółka (...) Sp. z o.o. wniosła wkład niepieniężny w postaci samobilansującego się Oddziału firmy X, obejmując udziały w podwyższonym kapitale spółki (...). W 2010 r. Spółka sprzedała przedmiotowy Oddział w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa podmiotowi powiązanemu. Jak podano we wniosku, Oddział stanowił zorganizowany kompleks składników będący uprzednio odrębnym przedsiębiorstwem, które w ramach przekształceń własnościowych zostało włączone w struktury Spółki. W aktywach trwałych sprzedawanej jednostki istniała też tzw. wartość firmy, która powstała w wyniku wniesienia w 2008 r. aportu do spółki (...) Sp. z o.o. Ww. wartość firmy stanowiła wartość niematerialną i prawną niepodlegającą amortyzacji.

W związku z powyższym, wartość firmy powstała w wyniku wniesienia do spółki (...) Sp. z o.o. (która to spółka w 2009 r. połączyła się ze Spółką) aportu w postaci Oddziału, która następnie w ramach zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa również została sprzedana, stanowi - zgodnie z art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - koszt uzyskania przychodów w wysokości określonej w księgach Spółki na moment otrzymania wkładu niepieniężnego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.