ILPB3/423-206/10-5/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2010 r. (data wpływu 3 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów naliczonego podatku VAT od nabytych usług hotelarskich oraz gastronomicznych - jest prawidłowe.

W dniu 3 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 13 maja 2010 r. (data wpływu 17 maja 2010 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów naliczonego podatku VAT od nabytych usług:

* hotelarskich, gastronomicznych

* przewozu klientów taksówkami.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Spółka ponosi wydatki na reprezentację, takie jak spotkania z kontrahentami, związane z gastronomią, pobytami w hotelach, udokumentowane fakturami oraz zapłaty za taksówki klientów, udokumentowane paragonami, które Spółka traktuje jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Pytanie dotyczy stanu faktycznego i prawnego od 1 grudnia 2008 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku naliczonego od nabytych usług hotelarskich, gastronomicznych i wynikających z paragonów dokumentujących przejazd taksówkami, który nie podlega odliczeniu na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje Mu prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku VAT naliczonego od nabytych usług hotelarskich, gastronomicznych i innych nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, który nie podlega odliczeniu na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów również podatek naliczony wynikający np. z paragonów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów, przy czym należy podkreślić, że umieszczenie określonego wydatku w "katalogu negatywnym" nie przesądza o braku związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a przychodem.

W zamkniętym katalogu kosztów nie zaliczanych przez ustawodawcę do kosztów uzyskania przychodów ujęto kilkadziesiąt kategorii takich wydatków, w tym między innymi wydatki na reprezentację (art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Za koszty uzyskania przychodów, co do zasady, nie uważa się również, zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatku od towarów i usług. Zasada ta wynika z konstrukcji prawnej tego podatku, który z założenia jest neutralny dla przedsiębiorców. Zgodnie bowiem z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Od zasady zakazującej zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów podatku od towarów i usług ustawodawca przewidział jednak wyjątki. Jako taki, należy traktować regulację zawartą w art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług, podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku należnego o podatek naliczony - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Stosownie zaś do brzmienia art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

Powyższe przepisy są sformułowane jasno i ich literalne brzmienie nie budzi żadnych wątpliwości interpretacyjnych. Zatem, zgodnie z wyjaśnieniami zawartymi w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 2008.01.04 nr IP-PB3-423-125/07-4/GJ: "Wykładnia systemowa i celowościowa może mieć zastosowanie tylko wówczas, gdy wykładnia gramatyczna budzi wątpliwości. W przeciwnym razie mamy do czynienia z postępowaniem contra legem". Z literalnego brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że jeżeli podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, ani podatek ten nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, to podatek ten można zaliczyć w koszty uzyskania przychodów.

"Oznacza to, że w przypadku, gdy Spółce nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług, a naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, Spółka będzie mogła - na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugi ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - uznać za koszt uzyskania przychodów kwotę niepotrąconego podatku naliczonego od towarów i usług związanego z wydatkami poniesionymi na cele reprezentacji spółki. VAT ten wynika z faktur zakupu artykułów na cele reprezentacji". Taki pogląd wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 2008.02.14 nr ILPB3/423-24/07-2/MC.

Analogiczne stanowisko zawiera również interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 2008.02.19 nr IBPB3/423-317/07/AP/KAN-2279/07 oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 2008.01.30 nr ITPB3/423-209/07/DK.

Zdaniem Spółki, powyższe uzasadnienie ma zastosowanie nie tylko w przypadku wydatków na reprezentację, ale także w przypadku innych uzasadnionych wydatków, które z uwagi na rozbudowany katalog kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, nie mogą być do tych kosztów zaliczone. Najlepszym potwierdzeniem prezentowanego stanowiska są wyjaśnienia Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 2008.01.04 nr IP-PB3-423-125/07-4/GJ, w których wyraźnie stwierdzono: "W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca nie uzależnił prawa do zaliczenia nieodliczonego podatku VAT do kosztów uzyskania przychodów od kwalifikacji wydatków. Prawo zaliczenia podatku naliczonego do kosztów uzyskania przychodów dotyczy zarówno wydatku, który stanowi koszt uzyskania przychodów, jak i wydatku, który kwalifikowany jest jako nie stanowiący kosztu uzyskania przychodów. Decydujące znaczenie będzie miał cel poniesienia wydatku".

Koszty ponoszone przez Spółkę, o których mowa w niniejszym wniosku, są ponoszone w celu uzyskania lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Zatem podatek naliczony w tej części, w której, zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty podatku VAT, przy wydatkach związanych z tymi wydatkami jest kosztem podatkowym.

Prawo do zaliczenia do kosztów podatkowych podatku naliczonego od wydatków, które również nie stanowią kosztów uzyskania przychodów potwierdzają takie interpretacje, jak:

* interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 lipca 2008 r. nr ILPB3/423-213/08-2/EK,

* interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 12 czerwca 2008 r. nr ITPB3/423-194a/08/MT,

* interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 czerwca 2008 r. nr IP-PB3-423-434/08-2/k.r., z dnia 05.02.2009 nr IPPB5/423-223/08-2/MW, z dnia 4 marca 2009 r. nr IPPB3/423-1705/08-2/k.k.,

* interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 maja 2008 r. nr IBPB3/423-224/08-2/JS (KAN-3005/08).

Co do zasady, podatek od towarów i usług nie jest kosztem uzyskania przychodów, z wyjątkiem, gdy na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług podatnik nie ma możliwości odliczenia podatku naliczonego od wydatków, np. na usługi noclegowe czy gastronomiczne, paliwa silnikowe. Skoro podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków, to można podatek naliczony, zgodnie z tym, co wynika z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uwzględnić w kosztach uzyskania przychodu. Dlatego też, Spółka wnosi o potwierdzenie słuszności swego stanowiska w tej sprawie.

Ponadto, jak zostało wskazane w stanie faktycznym, część wydatków poniesionych przez Spółkę została udokumentowana paragonami. Są to paragony dokumentujące przejazd taksówkami.

Spółka nie odlicza podatku naliczonego wynikającego z tych paragonów, gdyż na podstawie art. 86 ust. 2 kwotę podatku naliczonego stanowi kwota wynikająca z faktur. Z różnych przyczyn Spółka faktur nie posiada, w związku z tym, w tym przypadku Spółka nie ma prawa do obniżenia podatku naliczonego o podatek należny, a zatem jest spełniona przesłanka wynikająca z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 listopada 2003 r. (sygn. akt. SA/Sz 1387/02) publ. Przegląd Podatkowy 2004/4/49, do kosztów uzyskania przychodów mogą być zaliczone wyłącznie wydatki prawidłowo udokumentowane. Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych ustalają sposób udokumentowania wydatków zgodnie z przepisami ustawy z dnia 25 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.).

Według art. 25 ust. 2 ustawy o rachunkowości, podstawą zapisów w księgach rachunkowych stwierdzających dokonanie operacji gospodarczej są dowody księgowe. Art. 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości wymienia elementy, które musi zawierać dowód księgowy. Paragony nie zawierają wszystkich tych elementów, jednak zgodnie z utrwaloną linią organy podatkowe dopuszczają, by wydatki udokumentowane tylko paragonami mogły być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Jak wskazał Naczelnik II Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu z 5 czerwca 2007 r. (nr 1472/ROP1/423-129/07/KUKM), udokumentowanie transakcji niespełniające wymogów wynikających z przepisów ustawy o rachunkowości, nie pozbawia podatnika możliwości zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów. W opisanym przypadku dokumentacja powinna zostać uzupełniona o dodatkowy dowód zastępczy, w którym zawarte zostaną brakujące elementy, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości.

Natomiast, według interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 6 czerwca 2008 r. (nr IP-PB3-423-430/08-2/GJ), paragony fiskalne obejmują wszystkie dane wymagane przez art. 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Ponadto, "Pewne braki formalne w dokumentach księgowych zewnętrznych, na ogół brak numeru NIP wystawcy, również nie przesądzają o tym, że dany koszt nie wystąpił, co jest zgodne z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy".

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż posiada prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku VAT naliczonego od nabytych usług hotelarskich, gastronomicznych, zakupów udokumentowanych paragonami za przejazd taksówkami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ww. ustawy, stanowić mogą koszty uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Za koszty uzyskania przychodów nie uważa się również - zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy - podatku od towarów i usług.

Od zasady nieuznawania podatku od towarów i usług za koszt uzyskania przychodów ustawodawca przewidział jednak pewne wyjątki. Na mocy art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugie powyższej ustawy, kosztem uzyskania przychodów jest podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Stosownie natomiast do art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych (...).

Powyższe oznacza, że w przypadku, gdy Spółce nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług, będzie Ona mogła - na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - uznać za koszt uzyskania przychodu kwotę podatku naliczonego od towarów i usług związanych z wydatkami poniesionymi na zakup usług noclegowych i gastronomicznych (...).

Z okoliczności przedstawionych we wniosku objętych niniejszą interpretacją wynika, że Spółka w związku ze spotkaniami z kontrahentami ponosi wydatki na nabycie usług gastronomicznych i hotelarskich, przy czym wydatki te dokumentowane są fakturami.

W świetle powyższych przepisów, należy stwierdzić, iż Spółka ma prawo - na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - uznać za koszt uzyskania przychodów podatek naliczony od towarów i usług zawarty w fakturach dotyczących wydatków na zakup usług hotelarskich i gastronomicznych.

Ponadto informuje się, w zakresie przedstawionego stanu faktycznego wydana została odrębna interpretacja w dniu 27 maja 2010 r. nr ILPB3/423-206/10-4/AP.

Natomiast w części zasadności postępowania Spółki w sprawie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów naliczonego podatku VAT od nabytych usług przewozu klientów taksówkami, wydane zostało postanowienie z dnia 27 maja 2010 r. nr ILPB3/423-206/10-6/AP pozostawiające wniosek bez rozpatrzenia w tej części.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę pism stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.