ILPB3/423-206/08-5/KS - Ulepszenie środka trwałego amortyzowanego metodą degresywną.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2008 r. (data wpływu 31 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej ulepszonego środka trwałego amortyzowanego metodą degresywną - jest nieprawidłowe.

W dniu 31 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 28 kwietnia 2008 r. (data wpływu: 30 kwietnia 2008 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej ulepszonego środka trwałego amortyzowanego metodą degresywną.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych dla niektórych środków trwałych metodą degresywną. Część z tych środków trwałych ulega ulepszeniu już w pierwszym r. użytkowania. Obecnie Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej danego środka trwałego uwzględniając wartość jego ulepszenia od kolejnego r. podatkowego.

Podmiot, konfigurujący system księgowy sugeruje, iż system powinien dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej danego środka trwałego uwzględniając wartość jego ulepszenia (w pierwszym r.) od miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano zwiększenia (tak samo dla metody liniowej i degresywnej).

W konsekwencji, zmiana podstawy dokonywania odpisów amortyzacyjnych metodą degresywną dokonuje się w trakcie r. podatkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób prawidłowo ustalić wartość początkową dla odpisów amortyzacyjnych środków trwałych ulepszonych w r. nabycia, dla których zastosowana jest metoda degresywna?

Zdaniem Wnioskodawcy, zasady kalkulacji i dokonywania odpisów amortyzacyjnych metodą degresywną określa art. 16k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym odpisów amortyzacyjnych można dokonywać od wartości początkowej maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji oraz środków transportu w pierwszym podatkowym r. ich używania przy zastosowaniu stawek podanych w Wykazie stawek amortyzacyjnych podwyższonych o współczynnik nie wyższy niż 2,0, a w następnych latach podatkowych od ich wartości początkowej pomniejszonej o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne, ustalonej na początek kolejnych lat ich używania.

A zatem, zgodnie z literalnych brzmieniem cytowanego przepisu uznać należy, iż podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych w danym r. podatkowym jest wartość netto środków trwałych ustalona na początek każdego r. podatkowego (jako różnica między wartością początkową, uwzględniającą ewentualne zwiększenia z tytułu ulepszeń czy zmniejszenia z tytułu np. odłączenia części składowych, a sumą dokonanych już odpisów amortyzacyjnych). Tak skalkulowany odpis roczny jest następnie odnoszony w poszczególne miesiące. W konsekwencji, ewentualne zwiększenie czy zmniejszenie wartości początkowej środka trwałego amortyzowanego metodą degresywną, jakie mają miejsce w trakcie r. podatkowego, nie skutkują zmianą wysokości miesięcznego odpisu amortyzacyjnego (ustalonego na początku r. od wartości netto na pierwszy dzień r. podatkowego) w tym r.

Konsekwentnie, w przypadku ulepszeń zwiększających wartość początkową środka trwałego w pierwszym r., zostaną one uwzględnione jako zwiększenie podstawy dokonywania odpisów amortyzacyjnych dopiero od pierwszego miesiąca następnego r. podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Punktem wyjścia oceny prawidłowości dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), zgodnie z którym kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 ww ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 16k ust. 1 odpisów amortyzacyjnych można dokonywać od wartości początkowej maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji oraz środków transportu, z wyłączeniem samochodów osobowych, w pierwszym podatkowym roku ich używania przy zastosowaniu stawek podanych w Wykazie stawek amortyzacyjnych podwyższonych, z zastrzeżeniem ust. 2, o współczynnik nie wyższy niż 2,0, a w następnych latach podatkowych od ich wartości początkowej pomniejszonej o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne, ustalonej na początek kolejnych lat ich używania.

Począwszy od r. podatkowego, w którym tak określona roczna kwota amortyzacji miałaby być niższa od rocznej kwoty amortyzacji obliczonej przy zastosowaniu metody określonej w art. 16i ust. 1, podatnicy dokonują dalszych odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16i.

Stosownie do art. 16g ust. 13 ustawy jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł.

Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym r. podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Generalnie odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środka trwałego zwiększonej w wyniku jego ulepszenia dokonuje się zgodnie z art. 16h ust. 1 ustawy, tj. począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek trwały ulepszono.

Wyjątek od tej zasady stanowi jednak ulepszenie środka trwałego amortyzowanego metodą degresywną, ponieważ zgodnie z art. 16k ust. 1 ustawy odpisów amortyzacyjnych w drugim i następnych latach podatkowych dokonuje się od jego wartości początkowej pomniejszonej o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne, ustalonej każdorazowo na początek r. podatkowego.

W związku z powyższym w sytuacji gdy Wnioskodawca poniósł wydatki na modernizację środka trwałego w wysokości przekraczającej w danym r. podatkowym 3.500 zł (we wniosku z dnia 31 marca 2008 r. nie zawarto żadnej informacji w tym zakresie) i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania - czyli dokonano ulepszenia środka trwałego w pierwszym r. podatkowym, w którym dokonywano amortyzacji metodą degresywną zastosowanie będzie miała ogólna zasada wyrażona w art. 16h ust. 1 ustawy i podstawa do naliczania amortyzacji powinna zostać zwiększona o wydatki na ulepszenie środka trwałego począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek trwały ulepszono.

Jeśli natomiast ulepszenie środka trwałego następuje w drugim lub w kolejnych latach amortyzowania środków trwałych metodą degresywną to podstawa do naliczania odpisów amortyzacyjnych nie może ulec zmianie w trakcie r. i w związku z tym podstawa ta powinna zostać podwyższona o wydatki na ulepszenie środka trwałego począwszy od r. następującego po r., w którym środek trwały ulepszono.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.