ILPB3/423-197/11-4/MM - Skutki podatkowe wniesienia przez spółkę z o.o. nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2011 r. (data wpływu 2 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przez Spółkę nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej - jest prawidłowe.

W dniu 2 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 21 lipca 2011 r. (data wpływu 28 lipca 2011 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przez Spółkę nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka jest komplementariuszem Spółki "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa (dalej jako: Spółka komandytowa).

13 listopada 2008 r. Spółka z o.o. nabyła działkę, na której rozpoczęła inwestycję budowlaną (10 sierpnia 2009 r. Spółka z o.o. otrzymała pozwolenie na budowę). Nazwa inwestycji: Budowa Budynku Produkcyjno-Biurowego z parkingiem oraz zbiornika na ścieki, zbiornika wodnego do celów p. poż. i odbioru wód deszczowych o powierzchni ponad 30,0 m ² i dwóch zbiorników na gaz propan o poj. 6,7 m ³ każdy oraz zjazdu z drogi gminnej - działki nr 328/1 obręb K. na działkę Inwestora w K. działka nr geod. 126/13, 328/1.

15 grudnia 2010 r. nastąpiło zakończenie robót budowlanych i zgłoszenie obiektu do odbioru. Odbiór budowy nastąpił 17 lutego 2011 r. Obecnie Spółka planuje wnieść aportem do Spółki komandytowej wyżej opisaną nieruchomość zabudowaną w zamian za prawa udziałowe. Nieruchomość będąca przedmiotem wkładu nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. Przedmiotowa nieruchomość będzie stanowić w Spółce komandytowej środek trwały, w związku z czym zostanie wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Spółka zwraca się o interpretację w celu ustalenia prawidłowych skutków podatkowych wniesienia aportu do Spółki komandytowej w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy wniesienie przez Spółkę nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki komandytowej będzie dla Spółki neutralne podatkowo.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez osobę prawną wkładu niepieniężnego do Spółki komandytowej będzie z punktu widzenia podatku dochodowego neutralne podatkowo i nie spowoduje powstania przychodu po stronie Spółki.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. dalej jako k.s.h.), spółka komandytowa jako spółka osobowa nie posiada osobowości prawnej. W konsekwencji spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce. Opodatkowaniu podlegają dochody z udziału w spółce osobowej uzyskiwane przez jej wspólników proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów w zyskach spółki osobowej. Przychody Spółki z tytułu udziału w zyskach spółki osobowej zgodnie z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będą łączone z jej innymi przychodami, proporcjonalnie do udziału posiadanego przez Spółkę. Zasadę tą stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących ww. kosztów, zwolnień i ulg podatkowych oraz odliczenia od dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Spółka komandytowa jest spółką osobową, zatem na gruncie art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ona transparentna z podatkowego punktu widzenia. W związku z powyższym, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółki osobowej a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi powinny być rozpatrywane w oparciu o ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychód podlegający opodatkowaniu uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Tak więc zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania jest wniesienie aportu do spółki kapitałowej (lub też spółdzielni). Ustawa nie wskazuje na wniesienie wkładu do spółki osobowej jako zdarzenia skutkującego powstaniem przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych. Ponieważ w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest szczególnego przepisu określającego konsekwencje podatkowe wniesienia wkładu do spółki osobowej, zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie wkładów do spółki osobowej (w tym do spółki komandytowej) nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z podstawowymi zasadami prawa podatkowego podatek może być należny wyłącznie, jeśli istnieje ustawowa podstawa do jego pobrania. Nie można zastosować analogii do normy prawnej art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych właściwej dla wniesienia aportu do spółki kapitałowej w odniesieniu do transakcji wniesienia aportu do spółki osobowej. Zgodnie z przepisem art. 217 Konstytucji RP, zakres przedmiotu opodatkowania musi być precyzyjnie określony w ustawie podatkowej. Z powyższego wynika, że nie istnieje obowiązek podatkowy bez wyraźnego uregulowania w ustawie podatkowej, które kwalifikuje określone zdarzenie jako zdarzenie skutkujące powstaniem obowiązku podatkowego. Jeśli zatem określonego zdarzenia ustawa podatkowa nie wymienia jako przedmiotu opodatkowania, to zdarzenie to nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego. Ww. ustawa wyraźnie określa jako przedmiot opodatkowania jedynie wniesienie aportu do spółki kapitałowej. Ustawa ta nie uznaje natomiast wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej za zdarzenie skutkujące powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych. Kierując się zatem zakazem rozszerzającej wykładni ustaw podatkowych, a także zasadą racjonalnego ustawodawcy, można stwierdzić, że gdyby ustawodawca zamierzał opodatkować transakcje wniesienia aportu również do spółki osobowej, powinien był wprowadzić w odniesieniu do tej kategorii stanów faktycznych unormowanie analogiczne do art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z uwagi na brak takiego unormowania, wniesienie przez spółkę kapitałową aportu do spółki osobowej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zdaniem Wnioskodawcy, poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości do Spółki komandytowej Spółka nie uzyskuje również przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W ocenie Spółki, nie ulega wątpliwości, że w przypadku wniesienia aportu do spółki osobowej, wnoszący aport nie otrzymuje pieniędzy ani wartości pieniężnych. Zgodnie bowiem z doktryną wartości pieniężne to aktywa finansowe stanowiące substytut pieniądza takie jak papiery wartościowe, zbywalne z nich prawa majątkowe jak również weksle, czeki, przekazy i inne dokumenty finansowe bez względu na to w jakiej walucie zostały wystawione. Powyższe wymogi, w szczególności brak możliwości wykorzystania do regulowania zobowiązań, nie są spełnione przez udział w spółce osobowej, co uniemożliwia zaliczenie tego udziału do kategorii wartości pieniężnych.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sytuacji nie znajdzie również zastosowania przepis art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż zasadniczo objęcie udziału w spółce komandytowej nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej Spółki. Powyższą tezę potwierdza pośrednio fakt, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje szczególny sposób rozpoznania przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółkach kapitałowych (art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), nie uznając tym samym tego zdarzenia za przychód z działalności gospodarczej. Powyższe uprawnia zdaniem Spółki do stwierdzenia, że w sytuacji braku szczególnego przepisu dotyczącego wnoszenia wkładów niepieniężnych do spółek osobowych nie należy stosować rozszerzającej wykładni przepisu ogólnego w tym zakresie (art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Biorąc pod uwagę powyższą argumentację należy stwierdzić, ze wniesienie przez Spółkę wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości do Spółki komandytowej jest neutralne z punktu widzenia podatku dochodowego i nie powoduje powstania przychodu po stronie Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto należy zwrócić uwagę, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. na mocy art. 2 pkt 5 lit. a) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) został dodany art. 12 ust. 4 pkt 3c, który stanowi, iż do przychodów nie zalicza się przychodów z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.