ILPB3/423-196/09-4/ŁM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2009 r. (data wpływu 11 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na wdrożenie systemu informatycznego na podstawie zawartej ugody sądowej - jest prawidłowe.

W dniu 11 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 6 maja 2009 r. (data wpływu 11 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na wdrożenie systemu informatycznego na podstawie zawartej ugody sądowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą prawną, której głównym przedmiotem działalności gospodarczej jest produkcja obrabiarek do metalu. Wnioskodawca jest spółką - córką niemieckiego koncernu G.

Spółka zawarła z S. Umowę Ramową oraz Umowę Realizacyjną na wdrożenie systemu XXX w wersji zgodnej ze standardem G., których przedmiotem było wdrożenie modelu korporacyjnego G. wraz z niezbędnymi elementami polskich finansów i prawa gospodarczego, w szczególności rachunkowości i podatków. Strony uzgodniły całkowity koszt wdrożenia systemu na kwotę stanowiącą równowartość w złotych polskich (według kursu średniego NBP z dnia poprzedzającego wystawienie faktury) kwoty 132.000,00 EUR (netto). Jednocześnie strony ustaliły dla Spółki prawo do naliczania kary umownej (w razie niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań wynikających z Umowy Ramowej lub Umowy Realizacyjnej przez S.) w wysokości do 30% wartości netto Umowy Realizacyjnej (której niewykonanie lub nienależyte wykonanie dotyczy).

Wobec opóźnienia w wykonaniu zobowiązania wynikającego z postanowień Umowy Realizacyjnej oraz niedotrzymania przez S. nowych (przedłużonych) terminów wynikających z Noty Kontroli Zmian, Spółka uprzedziła pismem stosując procedurę określoną w umowie o zamiarze rozwiązania łączących strony umów, udzielając 21 dniowego terminu na wykonanie przez S. zobowiązania.

Ostatecznie, Spółka wystąpiła przeciwko S. z powództwem głównym o zapłatę kwoty 151.125,48 PLN. W związku z zawarciem ugody strony postanowiły:

Odstąpienie przez Spółkę od zawartych umów wiąże się z następującymi konsekwencjami na gruncie prawa podatkowego:

Po odstąpieniu przez Spółkę od zawartych z S. umów, proces wdrożenia systemu XXX został przeprowadzony przez konsultantów z Republiki Federalnej Niemiec. Spółka rozlicza się za korzystanie oraz wdrożenie systemu XXX ze spółką matką, płacąc co roku opłaty, które stanowią koszt podatkowy w momencie poniesienia.

W uzupełnieniu z dnia 6 maja 2009 r. (data wpływu 11 maja 2009 r.) Spółka wskazała, iż czynności, których dotyczą koszty poniesione na wdrożenie systemu XXX przez S., to:

* tłumaczenie formatek i raportów,

* wykonanie etapu "Plan projektu zdefiniowany",

* zakończenie etapu "Model biznesowy G. rozpoznany",

* wykonanie etapu "Gospodarka materiałowa I" zgodnie z notą kontroli zmian (NKZ),

* prace w zakresie etapu "Zaopatrzenie I" zgodnie z notą kontroli zmian (NKZ).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki na wdrożenie systemu XXX przez S., które w latach 2004 i 2005 zostały aktywowane, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w roku 2008 na podstawie zawartej ugody sądowej, która zaspokoiła wszelkie roszczenia stron konfliktu.

Zdaniem Wnioskodawcy, zintegrowany system informatyczny, jakim jest system XXX, to najbardziej merytorycznie i technologicznie zaawansowana klasa systemów informatycznych wspomagających zarządzanie w przedsiębiorstwach i instytucjach. Optymalizuje procesy zarówno wewnętrzne, jak i zachodzące w najbliższym otoczeniu poprzez oferowanie gotowych narzędzi. Narzędzia te służą do automatyzacji wymiany danych pomiędzy działami przedsiębiorstwa oraz pomiędzy przedsiębiorstwem a innymi podmiotami biznesowymi z jego otoczenia (np. kooperantami, dostawcami, odbiorcami, bankami, urzędami skarbowymi). Głównymi cechami są: kompleksowość funkcjonalna, integracja danych i procedur, elastyczność funkcjonalna i strukturalna, zaawansowanie merytoryczne i technologiczne oraz otwartość.

Cenę nabycia oprogramowania komputerowego zwiększają koszty jego instalacji, uruchomienia, testowania poprawności funkcjonowania, czy inne koszty związane z dostosowaniem oprogramowania do specyficznych potrzeb klienta. Wartości początkowej oprogramowania nie zwiększają jednak koszty szkolenia pracowników w zakresie obsługi tego oprogramowania. Koszty te ujmowane są w wyniku finansowym tego okresu sprawozdawczego, w którym zostały poniesione.

Definicja kosztów uzyskania przychodów została unormowana przez prawodawcę w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), jako koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Niewątpliwym jest, iż poniesione wydatki przez Spółkę w ramach współpracy z S. dotyczą prowadzonej działalności gospodarczej. System XXX pozwala na zwiększenie efektywności funkcjonowania przedsiębiorstwa oraz zwiększenie możliwości osiągania przychodów. Zawarta ugoda sądowa stanowi potwierdzenie faktu, iż odstąpienie nie nastąpiło z winy Spółki, lecz podmiotu wdrażającego system. O niewywiązaniu się przez S. z postanowień zawartych umów, świadczy wypłacone przez pozwanego odszkodowanie w wys. 90.000,00 PLN.

W art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi zamknięty katalog wydatków nie zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów, ustawodawca nie wymienił opisanej w stanie faktycznym kategorii wydatków. Ze względu na wymuszoną konieczność odstąpienia od umowy, by Spółka mogła korzystać z zintegrowanego systemu w wyznaczonym terminie oraz pośredni związek przyczynowo - skutkowy poniesionych wydatków, Spółka stoi na stanowisku, iż stanowią one koszt uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Zgodnie z tymi uregulowaniami, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, iż wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że podatnik ma możliwość zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, pod tym jednak warunkiem, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów. Ponadto zaliczenie danego wydatku do kosztów podatkowych uzależnione jest od tego, czy nie mieści się on w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, który zawiera art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Należy przy tym zaznaczyć, że koszty podatkowe ponoszone przez podmiot gospodarczy podzielić można na koszty bezpośrednie i koszty pośrednie. Koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane z konkretnymi przychodami, jakie osiąga podmiot gospodarczy. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje prawidłowe funkcjonowanie podmiotu gospodarczego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka zawarła z wykonawcą Umowę Ramową oraz Umowę Realizacyjną na wdrożenie systemu Baan. Wobec opóźnienia w wykonaniu zobowiązania wynikającego z postanowień Umowy Realizacyjnej oraz niedotrzymania przez wykonawcę nowych (przedłużonych) terminów wynikających z Noty Kontroli Zmian, Spółka uprzedziła o zamiarze rozwiązania łączącej strony umów. Ostatecznie strony zawarły ugodę rekompensującą Spółce wzajemne potencjalne szkody i straty związane z realizacją zawartych umów. W trakcie realizacji umów Spółka poniosła koszty związane z wdrożeniem systemu XXX.

Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - obowiązującym w stanie prawnym do 31 grudnia 2008 r. - nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych kosztów zaniechanych inwestycji. Jednocześnie w myśl art. 4a pkt 1 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycjach - oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694), tj. zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego (art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości). Jednocześnie ustawa o rachunkowości nie zalicza do kategorii środków trwałych (środki trwałe ustawa wymienia w art. 3 ust. 1 pkt 15) nabytych przez podmioty gospodarcze licencji. Licencje, przy spełnieniu wymagań ustawy o rachunkowości, wymienionych w art. 3 ust. 1 pkt 14 lit. a), mogą stanowić wartości niematerialne i prawne.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż skoro wdrożony system informatyczny, zarówno na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i art. 3 ust. 1 pkt 14 lit. a) ustawy o rachunkowości, po spełnieniu przesłanek wymienionych w obu ustawach, może stanowić wartości niematerialne i prawne, to nie może być jednocześnie środkiem trwałym. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzi okoliczność, o której stanowi art. 16 ust. 1 pkt 41 ustawy podatkowej i przepis ten nie może być podstawą do stwierdzenia, że w przypadku niewdrożenia systemu informatycznego, doszło do zaniechania inwestycji, o której mowa w tej regulacji.

Zauważyć również należy, iż z uwagi na odstąpienie od procesu wdrożenia systemu informatycznego, a tym samym nie uruchomienie tegoż systemu, nie doszło w Spółce do powstania wartości niematerialnej i prawnej (podlegającej amortyzacji), o której mowa w art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z tego też względu nie znajdą zastosowania przepisy art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy podatkowej, stanowiące, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, iż o możliwości zaliczenia wydatków związanych z wdrożeniem systemu informatycznego do kosztów podatkowych decydować będą przepisy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawych.

Zapis art. 15 ust. 1 ww. ustawy pozwala podatnikowi odliczyć od przychodów wszelkie koszty ich uzyskania pod warunkiem, że będą one miały związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiągniętego przychodu lub też służyć będzie zabezpieczeniu lub zachowaniu źródła przychodów. Ponadto ponoszone przez podatnika wydatki nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, określonym w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Jednocześnie podkreślić należy, iż sama okoliczność nie wyłączenia danej kategorii wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, w myśl powołanych wcześniej przepisów, nie przesądza jeszcze o tym, że dany wydatek może za taki koszt być uznany.

Zaznaczyć bowiem należy, iż możliwość zakwalifikowania konkretnego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, iż wydatek ten spodziewanego przychodu nie przysporzy.

Z analizy sprawy wynika, że odstąpienie przez Spółkę od wdrożenia systemu XXX wynikało z opóźnienia w wykonaniu zobowiązania wynikającego z postanowień Umowy Realizacyjnej oraz niedotrzymania przez wykonawcę nowych (przedłużonych) terminów wynikających z Noty Kontroli Zmian.

Mając na uwadze powyższe oraz uwzględniając okoliczność, iż wydatki związane z wdrożeniem systemu informatycznego poniesione zostały w celu zabezpieczenia źródła przychodów i nie zostały wymienione przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, stwierdzić należy, iż mogą one stanowić koszty uzyskania przychodów, zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ww. ustawy. Podkreślić również należy, iż warunkiem zakwalifikowania przedmiotowych wydatków do kosztów podatkowych jest ich właściwe udokumentowanie, świadczące o celowości ich poniesienia z punktu widzenia funkcjonowania Spółki.

W kwestii natomiast momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami, kwestie te reguluje przepis art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl natomiast art. 15 ust. 4e tej ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r., za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zatem, ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa datę powstania kosztu podatkowego.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, iż w ewidencji księgowej poniesione koszty wdrożenia systemu Baan ujęto jako "wartości niematerialne i prawne w budowie". Po zakończeniu całego procesu i rozpoczęciu użytkowania systemu XXX łączna kwota wydatków miała stanowić podstawę odpisów amortyzacyjnych. Ponieważ jednak w wyniku zawartej ugody odstąpiono od zawartych umów nie doszło do powstania wartości niematerialnej i prawnej. Tym samym dopiero w momencie zawarcia ugody poniesione koszty wdrożenia mogą stanowić koszty uzyskania przychodów

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu nax wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.