ILPB3/423-173/10-2/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni Mieszkaniowej, przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2010 r. (data wpływu 19 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnień przedmiotowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnień przedmiotowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność w oparciu o przepisy ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.). w latach 2007 - 2009 Spółdzielnia otrzymała od gminy miejskiej dotacje przeznaczone na usuwanie i utylizację azbestu i materiałów zawierających azbest z Jej budynków i obiektów budowlanych. Przekazanie dotacji każdorazowo poprzedzone było podpisaniem stosownego porozumienia pomiędzy gminą miejską a Spółdzielnią. Każde porozumienie zawiera zapis, iż dotacja przekazana będzie z konta Gminnego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Przekazanie dotacji nastąpiło po przedstawieniu przez Spółdzielnię dokumentów rozliczeniowych, w tym kserokopii faktur za usuwanie i unieszkodliwienie azbestu.

Ww. dotacje zostały przeznaczone na sfinansowanie kosztów usunięcia i utylizacji azbestu z:

* budynków mieszkalnych, w których znajdują się wyłącznie lokale mieszkalne,

* budynków mieszkalnych, w których znajdują się lokale mieszkalne i lokale użytkowe w najmie,

* boksów śmietnikowych usytuowanych w nieruchomości, w której znajdują się budynki mieszkalne obejmujące wyłącznie lokale mieszkalne,

* boksów śmietnikowych usytuowanych w nieruchomości, w której znajdują się budynki mieszkalne obejmujące: lokale mieszkalne, lokale użytkowe w najmie, lokal administracji osiedlowej,

* boksów śmietnikowych usytuowanych w nieruchomości jednobudynkowej, w której znajduje się lokal użytkowy o statusie własnościowego prawa do lokalu oraz pomieszczenia archiwum Spółdzielni.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy ww. dotacje otrzymane od gminy miejskiej z konta Gminnego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej są przychodami zwolnionymi z podatku dochodowego od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z pismem Ministerstwa Finansów znak DD6/8213/11/KWW/07/MB7/82 z dnia 5 marca 2008 r. pod pojęciem zasobów mieszkaniowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy rozumieć nie tylko lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań, jak również ułatwiające dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie. Zatem ww. dotacje przeznaczone na usuwanie i utylizację azbestu z zasobów mieszkaniowych należy zaliczyć do przychodów pochodzących z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Dotacje przeznaczone na usuwanie i utylizację azbestu z budynków, budowli niezaliczanych do zasobów mieszkaniowych należy zaliczyć do przychodów kształtujących dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy:

w całości zwolnione są z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), wolne od podatku są:

* dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach (art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy) oraz

* kwoty otrzymane od agencji rządowych, jeżeli agencje otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach (art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy).

Brzmienie cytowanych wyżej przepisów wskazuje, iż zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych podlegają dotacje uzyskane:

* z budżetu państwa,

* z budżetu jednostek samorządu terytorialnego,

* od agencji rządowych, jeżeli agencje otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółdzielnia w latach 2007 - 2009 otrzymała dotacje od gminy miejskiej z konta Gminnego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej przeznaczone na usuwanie i utylizację azbestu i materiałów zawierających azbest z Jej budynków i obiektów budowlanych.

W myśl art. 400 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (tekst jedn. Dz. U. z 2008 r. Nr 25, poz. 150 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r., na zasadach określonych ustawą działają Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, zwany dalej "Narodowym Funduszem", wojewódzkie fundusze ochrony środowiska i gospodarki wodnej, zwane dalej "wojewódzkimi funduszami", powiatowe fundusze ochrony środowiska i gospodarki wodnej, zwane dalej "powiatowymi funduszami" oraz gminne fundusze ochrony środowiska i gospodarki wodnej, zwane dalej "gminnymi funduszami". Ilekroć w ustawie jest mowa o "funduszach", rozumie się przez to Narodowy Fundusz, wojewódzki fundusz, powiatowy fundusz i gminny fundusz.

Zgodnie z art. 401 ust. 1 tej ustawy, przychodami funduszy są wpływy z tytułu opłat za korzystanie ze środowiska i administracyjnych kar pieniężnych pobieranych na podstawie ustawy oraz przepisów szczególnych, a także z tytułu kwot pieniężnych uzyskanych na podstawie decyzji, o której mowa w art. 362 ust. 3.

Przepis art. 403 ust. 1 cytowanej ustawy stanowi, iż gminne i powiatowe fundusze są funduszami celowymi w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

Stosownie do art. 406 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, środki gminnych funduszy przeznacza się na przedsięwzięcia związane z gospodarką odpadami i ochroną powierzchni ziemi. z kolei, jak wynika z art. 408 ww. ustawy działalność, o której mowa w art. 406 może być finansowana przez przyznawanie dotacji.

Zgodnie natomiast z art. 107 pkt 2 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r., dotacjami celowymi są także środki przekazywane przez jednostki, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 4 (tekst jedn. państwowe i samorządowe fundusze celowe) i 12 (tekst jedn. inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, banków i spółek prawa handlowego), na finansowanie lub dofinansowanie zadań realizowanych przez jednostki samorządu terytorialnego oraz inne podmioty.

Zapis tego przepisu uzupełnia katalog dotacji celowych określony w art. 106 ust. 2 pkt 1 ustawy. Dotacje, o których mowa w art. 107, pochodzą nie tylko ze środków budżetu państwa (art. 106 ust. 1 ustawy o finansach publicznych), ale także przekazywane są przez fundusze celowe oraz powiatowe lub samorządowe osoby prawne. Regulacja art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy dotyczy w szczególności samorządowych funduszy celowych. z powyższego zatem wynika, że dofinansowanie udzielone z samorządowego funduszu celowego ma charakter dotacji celowej.

Należy jednak podkreślić, że przepisy ustawy o finansach publicznych wyraźnie wyodrębniają fundusz celowy od budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Budżet jednostki samorządu terytorialnego jest rocznym planem dochodów i wydatków oraz przychodów i rozchodów tej jednostki (art. 165 ust. 1 ustawy o finansach publicznych). Zgodnie natomiast z przepisami art. 29 ust. 1 ww. ustawy, funduszem celowym jest fundusz powołany ustawowo, którego przychody pochodzą ze środków publicznych, a wydatki są przeznaczone na realizację wyodrębnionych zadań, z zastrzeżeniem ust. 9. Fundusz celowy, który realizuje zadania wyodrębnione z budżetu gminy jest gminnym funduszem celowym.

W związku z powyższym, Gminny Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, działający na zasadach określonych ustawą - Prawo ochrony środowiska, nie jest agencją rządową, a funduszem celowym. Otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie z Gminnego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej przeznaczone na usuwanie i utylizację azbestu i materiałów zawierających azbest z Jego zasobów mieszkaniowych, jako uzyskane z funduszu celowego, a nie od agencji rządowej, nie może korzystać ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przedmiotowe dopłaty udzielane są w formie dotacji celowych. Nie są to zatem również dotacje otrzymane z jednostki samorządu terytorialnego, a takie pochodzenie dotacji warunkuje zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując należy podkreślić, iż dofinansowanie udzielone z Gminnego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (funduszu celowego) nie jest tożsame z dotacją udzieloną z budżetu państwa czy też z budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Zatem, otrzymane przez Wnioskodawcę dotacje z Gminnego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, jako uzyskane z funduszu celowego, nie korzystają ze zwolnień przedmiotowych przewidzianych w art. 17 ust. 1 pkt 47 oraz pkt 48 ww. ustawy.

W tym miejscu wskazać również należy na brzmienie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Jak wynika z treści tego przepisu, aby dochód podmiotów, o których mowa w powyższym przepisie, korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:

* dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi,

* dochody te muszą być przeznaczone na utrzymanie tych zasobów mieszkaniowych.

Podkreślenia wymaga fakt, iż oba te warunki muszą być spełnione łącznie.

Powyższe oznacza, iż nie podlegają zwolnieniu dochody inne niż uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, niezależnie od ich przeznaczenia oraz dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części nie przeznaczonej na utrzymanie tych zasobów. z powołanego przepisu wynika więc, że istotny dla zwolnienia z podatku jest nie tylko cel, na jaki ma być przeznaczony dochód (to jest cel związany z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych), ale również źródło pochodzenia tego dochodu.

Na gospodarkę zasobami mieszkaniowymi prowadzoną przez spółdzielnie mieszkaniowe składają się wpływy z opłat pobieranych od lokatorów (czynszów) oraz pokrywane z nich koszty. Uwzględniając charakter opłat (czynszów) oraz pokrywanych z nich kosztów uzasadnione jest rozumienie pojęcia "zasoby mieszkaniowe" nie tylko jako lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające jego sprawne funkcjonowanie oraz administrowanie.

Mając na względzie powyższe, do "zasobów mieszkaniowych" zaliczyć należy:

* znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz z przynależnymi do nich pomieszczeniami oraz wyposażenie techniczne, jak np.: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, balkony, loggie, garaże,

* pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.: budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, np.: spółdzielni mieszkaniowej, wspólnot mieszkaniowych, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,

* urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione, jak np.: zbiorniki - doły gnilne, szamba, przydomowe oczyszczalnie ścieków, rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), stacje transformatorowe, budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki oraz inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci.

Wyliczone wyżej obiekty służą zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych i utrzymaniu zasobów mieszkaniowych. Opłaty (czynsze) związane z tymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ww. ustawy). Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Natomiast opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będzie dochód osiągnięty z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkalnymi, bez względu na cel, na jaki zostanie przekazany.

Odnosząc powyższy stan prawny do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie nie został spełniony pierwszy z warunków wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tzn. źródło pochodzenia dochodów. Wnioskodawca otrzymał bowiem dotacje z funduszu celowego, czyli przychody z tego tytułu nie zostały uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Reasumując, przedmiotowe dotacje nie mogą również korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie można ich uznać za przychody osiągnięte z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Ze zwolnienia nie może bowiem korzystać dochód uzyskany z innego źródła niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet jeżeli zostanie przeznaczony na utrzymanie tych zasobów, nie spełniony bowiem będzie jeden z kumulatywnych warunków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Środki te podlegają zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Należy jednak zaznaczyć, iż wydatkowanie otrzymanych środków zgodnie z ich celem stanowić będzie koszty uzyskania przychodów.

Podkreślić także należy, że norma wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 44 tej ustawy, stanowi formę ulg podatkowych, które naruszają zasadę równości i powszechności opodatkowania i tym samym, powinna być interpretowana w sposób niezwykle precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.