ILPB3/423-169/13-2/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2013 r. (data wpływu 10 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 10 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

"A" S.A. (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca") jest dłużnikiem szwedzkiej spółki należącej do tej samej międzynarodowej grupy (dalej: "Wierzyciel") z tytułu kilku pożyczek (dalej: "Pożyczki"). Na kwotę zadłużenia Spółki wobec Wierzyciela składają się niespłacone kwoty główne Pożyczek oraz niespłacone naliczone, ale nieskapitalizowane odsetki od tych Pożyczek (dalej: "Wierzytelność").

Spółka stała się dłużnikiem Wierzyciela z tytułu przedmiotowych Pożyczek w wyniku poniżej opisanej restrukturyzacji. W 2007 r. Spółka oraz dwie inne polskie spółki zostały nabyte przez "Ax" Sp. z o.o. (dalej: "Nabywca"), spółkę holdingową, która na zakup akcji / udziałów w powyższych podmiotach zaciągnęła Pożyczki od Wierzyciela. Po dokonaniu zakupu udziałów / akcji w ww. polskich spółkach (w tym w Spółce) przeprowadzone zostało połączenie ww. podmiotów z Nabywcą. W pierwszym kroku Spółka przejęła Nabywcę zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, w związku z czym z dniem połączenia Spółka wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki Nabywcy (w tym z tytułu Pożyczek), w kolejnym kroku Spółka przejęła pozostałe polskie spółki (których udziały / akcje zostały nabyte przez Nabywcę za środki z Pożyczek) w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych.

W związku z powyższą restrukturyzacją, Nabywca wystąpił do organów podatkowych z wnioskiem o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od Pożyczek spłacanych Wierzycielowi przez Nabywcę przed dokonaniem wskazanych wyżej połączeń, jak i również odsetek spłacanych przez Nabywcę lub podmiot przejmujący w przypadku połączenia Nabywcy z polskimi spółkami (w tym Spółką), których udziały / akcje zostały nabyte ze środków pochodzących z Pożyczek. Postanowieniem z 25 września 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał za prawidłowe stanowisko Nabywcy, że w przypadku Nabywcy zarówno przed planowanym połączeniem spółek, jak i po nim, a w przypadku podmiotu przejmującego innego niż Nabywca, po planowanym połączeniu, odsetki płacone Wierzycielowi będą stanowiły koszt uzyskania przychodów dłużnika.

W związku z faktem, że ww. interpretacja potwierdza również związek przyczynowo - skutkowy odsetek od Pożyczek z przychodami podmiotu przejmującego, Spółka będąca podmiotem przejmującym i następcą prawnym Nabywcy, zalicza do kosztów uzyskania przychodów odsetki od Pożyczek w momencie ich zapłaty / kapitalizacji, z uwzględnieniem ewentualnych ograniczeń wynikających z przepisów o niedostatecznej kapitalizacji oraz regulacji dotyczących transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Obecnie ze względów ekonomicznych i regulacyjnych leżących po stronie Wierzyciela Spółki, Wierzyciel rozważa przeniesienie przysługującej mu względem Spółki Wierzytelności z tytułu Pożyczek do innej zagranicznej spółki z grupy lub spoza grupy (dalej: "Nowy Wierzyciel"). Planowane przeniesienie Wierzytelności do Nowego Wierzyciela nastąpi w drodze subrogacji, w trybie art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty, jeżeli działa za zgodą dłużnika w celu wstąpienia w prawa wierzyciela; zgoda dłużnika powinna być pod rygorem nieważności wyrażona na piśmie (dalej: "Subrogacja"). Powyższe oznacza, że Nowy Wierzyciel wstąpi w prawa dotychczasowego Wierzyciela Spółki z tytułu Wierzytelności w wyniku spłaty Wierzyciela (przy czym spłata Wierzyciela nastąpi w wyniku zapłaty w gotówce lub w formie potrącenia przysługujących im nawzajem wierzytelności), za zgodą Spółki.

Po dokonaniu opisanego wyżej przeniesienia Wierzytelności, tj. z chwilą, gdy subrogacja stanie się prawnie skuteczna, kwoty główne Pożyczek, jak i odsetki od tych Pożyczek (w tym niespłacone do dnia opisanego wyżej przeniesienia naliczone, ale nieskapitalizowane odsetki od tych Pożyczek), będą spłacane przez Spółkę do Nowego Wierzyciela.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy po przeniesieniu Wierzytelności w drodze Subrogacji, o której mowa w zdarzeniu przyszłym, Spółka będzie miała prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od przedmiotowych Pożyczek w momencie ich zapłaty / kapitalizacji do Nowego Wierzyciela, z uwzględnieniem ewentualnych ograniczeń wynikających z przepisów o niedostatecznej kapitalizacji oraz regulacji dotyczących transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie zapłaty / kapitalizacji odsetek od Pożyczek do Nowego Wierzyciela (po przeniesieniu Wierzytelności w drodze Subrogacji), Spółka będzie miała prawo zaliczyć przedmiotowe odsetki do kosztów uzyskania przychodów, z uwzględnieniem ewentualnych ograniczeń wynikających z przepisów o niedostatecznej kapitalizacji oraz regulacji dotyczących transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Warunkiem uznania wydatków za koszt uzyskania przychodów jest zatem występowanie związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy danym wydatkiem a przychodem podatnika, przy czym niektóre wydatki zostały wprost wyłączone z kosztów uzyskania przychodów w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do przepisu art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Inne punkty katalogu zawartego w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek, z wyjątkiem ograniczeń wynikających z przepisów o niedostatecznej kapitalizacji, czy dotyczących momentu i sposobu odliczenia w zakresie odsetek od pożyczek zaciągniętych na sfinansowanie inwestycji, które są spłacane w toku ich realizacji. Spółka zaznacza, że odsetki spłacane przez Spółkę nie wynikają z pożyczek zaciągniętych na sfinansowanie inwestycji podlegających amortyzacji, ale na sfinansowanie zakupu udziałów / akcji w polskich spółkach, stąd ostatnie ze wskazanych wyłączeń nie dotyczy sytuacji opisanej w przedmiotowym wniosku.

W związku z brzmieniem powołanych powyżej przepisów stwierdzić należy, że za koszty uzyskania przychodów można uznać zapłacone odsetki od pożyczek, które jednocześnie pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami podatnika osiąganymi z tytułu prowadzonej działalności, a odsetki te powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich faktycznej zapłaty / kapitalizacji.

Spółka stoi na stanowisku, że związku przyczynowo - skutkowego odsetek od pożyczki z przychodami dłużnika, tj. celu zaciągnięcia zadłużenia, na który środki z pożyczki zostały lub zostaną wykorzystane, a w konsekwencji prawa dłużnika do zaliczenia odsetek do kosztów uzyskania przychodów, nie zmienia / nie przerywa okoliczność spłaty odsetek na rzecz nowego wierzyciela, który wstępuje w prawa dotychczasowego wierzyciela w związku z zawarciem umowy subrogacji. Zatem, jeśli ów związek przyczynowo - skutkowy odsetek z przychodami dłużnika istniał przed przeniesieniem wierzytelności w drodze subrogacji, o której mowa w art. 518 Kodeksu cywilnego, trwa on nadal po zmianie wierzyciela będącej konsekwencją subrogacji Spółka podkreśla, że w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym związek przyczynowo - skutkowy między odsetkami spłacanymi przez Spółkę na rzecz Wierzyciela już zaistniał, poprzez cel zaciągnięcia zobowiązania i wykorzystanie środków z Pożyczek na zakup udziałów / akcji w polskich spółkach i został potwierdzony interpretacją indywidualną. Nie ulega więc wątpliwości, że przed dokonaniem planowanej Subrogacji, odsetki spłacane przez Spółkę spełniają definicję kosztów podatkowych przewidzianą w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Instytucja subrogacji, przewidziana w art. 518 Kodeksu cywilnego polega na nabyciu przez osobę trzecią spłacającą wierzyciela, spłaconej wierzytelności do wysokości dokonanej zapłaty. Jednym z przypadków objętych regulacją art. 518 Kodeksu cywilnego jest spłata wierzytelności przez osobę trzecią za zgodą dłużnika wyrażoną na piśmie (art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego). W wyniku subrogacji następuje zmiana osoby wierzyciela przy tożsamości istniejącego stosunku prawnego, w ramach którego dłużnik zobowiązany jest do określonego świadczenia. Nie następuje bowiem jakiekolwiek rozliczenie / spłata zobowiązania po stronie dłużnika, jego zobowiązanie do świadczenia trwa nadal. Nie powstaje też żaden nowy stosunek prawny między dłużnikiem a nowym wierzycielem. Z chwilą, gdy subrogacja staje się prawnie skuteczna nowy wierzyciel wstępuje w miejsce dotychczasowego wierzyciela w istniejący stosunek prawny. Po stronie dłużnika pozostają wszelkie prawa oraz obowiązki wynikające ze zobowiązania zaciągniętego u dotychczasowego wierzyciela, z tą tylko różnicą, że zmienia się osoba będąca drugą stroną istniejącego stosunku zobowiązaniowego (do rąk której dłużnik ma spełnić świadczenie).

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie, przykładowo w uchwale Sądu Najwyższego z 17 lipca 2003 r. (sygn. akt III CZP 43/03), w której podkreślono, że: "u podstaw instytucji subrogacji ustawowej leży kilka zasad konstrukcyjnych. Po pierwsze, ukształtowany wcześniej stosunek obligacyjny między wierzycielem a dłużnikiem trwa nadal po zaspokojeniu roszczenia tego wierzyciela przez osobę trzecią, nowy wierzyciel (spłacający) kontynuuje zatem ten sam jurydycznie stosunek obligacyjny do czasu uzyskania świadczenia od dłużnika. Spełnienie świadczenia do rąk wierzyciela przez osobę trzecią nie jest więc zdarzeniem powodującym wykreowanie nowego stosunku obligacyjnego między nowym wierzycielem a dłużnikiem. Po drugie, podmiot subrogowany po wykonaniu zobowiązania wstępuje w sytuację prawną wierzyciela wobec dłużnika dochodzi zatem do zachowania tożsamości więzi prawnej łączącej dłużnika z zaspokojonym wierzycielem ze wszystkimi elementami tej więzi, w tym wierzytelności (por. uzasadnienie wyroku Sądu Najwyższego z dnia 31 maja 1985 r. III CRN 148/85 OSNCP 1986, Nr 3, poz. 34). Subrogacja prowadzi więc do wstąpienia subrogowanego ex lege w istniejącą już prawnie ukształtowaną wierzytelność poprzedniego uprawnionego".

Przenosząc powyższe uwagi na grunt stosunku zobowiązaniowego wynikającego z umowy pożyczki, w ocenie Spółki, należy stwierdzić, że w przypadku odsetek od pożyczki zaciągniętej w celu uzyskania, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, związek z przychodami dłużnika powstaje już w momencie zaciągnięcia zobowiązania z tytułu pożyczki, bowiem jest determinowany przez cel zaciągnięcia zadłużenia (i wydatkowanie środków z pożyczki na ten cel). Związek ten istnieje zatem już przed ewentualnym przeniesieniem wierzytelności na osobę trzecią (nowego wierzyciela) w drodze subrogacji uregulowanej w art. 518 Kodeksu cywilnego. Subrogacja nie powoduje ustania dotychczasowego stosunku zobowiązaniowego, w który dłużnik wstąpił zaciągając pożyczkę u dotychczasowego wierzyciela ani powstania nowego stosunku zobowiązaniowego między dłużnikiem a nowym wierzycielem. Z chwilą, gdy subrogacja staje się prawnie skuteczna stosunek zobowiązaniowy powstały w momencie zaciągnięcia pożyczki trwa nadal, mimo zmiany osoby wierzyciela. Zmiana osoby wierzyciela (wstąpienie nowego wierzyciela w miejsce dotychczasowego) jest jedyną konsekwencją subrogacji. Subrogacja nie zmienia zaś charakteru istniejącego stosunku zobowiązaniowego, w który wstąpił dłużnik zaciągając pożyczkę - jego pozycja jako dłużnika będzie taka sama, bowiem subrogacja nie powoduje spłaty, czy jakiegokolwiek rozliczenia zobowiązania po stronie dłużnika, nie wpływa na jego prawa i obowiązki wynikające z zaciągniętego zobowiązania, które są takie same, jak gdyby zmiana wierzyciela nie nastąpiła, z tą tylko różnicą, że dłużnik jest zobligowany do spłaty zobowiązania na rzecz innego podmiotu.

Skoro zatem w związku z zawarciem umowy subrogacji, po stronie dłużnika nie zmieniają się prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy pożyczki, to prawno - podatkowa ocena skutków wykonania tych praw i obowiązków przez dłużnika (w szczególności spłaty zobowiązania z tytułu odsetek od takiej pożyczki), zdaniem Spółki, również nie powinna ulec zmianie. Zatem subrogacja nie zrywa związku przyczynowo - skutkowego między spłacanymi do nowego wierzyciela odsetkami a przychodami dłużnika, jeśli istniał on przed dokonaniem subrogacji.

Jak podkreślono w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółka spłaca do Wierzyciela odsetki od Pożyczek zaciągniętych w celu osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (co zostało potwierdzone interpretacją indywidualną, o której mowa w opisie zdarzenia przyszłego). Związek odsetek od Pożyczek z przychodami Spółki zaistniał zatem już w momencie zaciągnięcia Pożyczek i będzie istniał przed przeniesieniem Wierzytelności w drodze Subrogacji (środki pochodzące z Pożyczek zostały wydatkowane w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów - co również potwierdza interpretacja indywidualna, o której mowa powyżej). Planowana Subrogacja nie zmieni charakteru zobowiązania do spłaty Pożyczek ani do spłaty odsetek od tych Pożyczek. Po zmianie wierzyciela pozycja Spółki jako dłużnika będzie taka sama (Subrogacja nie wpłynie na istniejące zobowiązanie Spółki z tytułu Pożyczek ani Jej prawa związane z tym zobowiązaniem), a jedyną konsekwencją Subrogacji będzie zmiana osoby wierzyciela (wstąpienie Nowego Wierzyciela w miejsce dotychczasowego Wierzyciela). Subrogacja nie spowoduje ustania dotychczasowego zobowiązania Spółki z tytułu Pożyczek i powstania nowego stosunku zobowiązaniowego między Spółką a Nowym Wierzycielem, bowiem istniejący stosunek zobowiązaniowy będzie trwał nadal, mimo zmiany osoby wierzyciela. Tym samym nie ulegnie zmianie związek odsetek (płaconych już do Nowego Wierzyciela) z przychodami Spółki. Skoro więc Spółka była i jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od Pożyczek spłacanych do Wierzyciela (co znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej), Spółka stoi na stanowisku, że będzie również uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek spłacanych do Nowego Wierzyciela w związku z przeniesieniem na niego Wierzytelności w drodze Subrogacji (z uwzględnieniem ewentualnych ograniczeń wynikających z przepisów o niedostatecznej kapitalizacji oraz regulacji dotyczących transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi).

Stanowisko Spółki znajduje bezpośrednie potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych dotyczących problemu niedostatecznej kapitalizacji oraz systemów cash poolingu, z których wprost wynika, że sama instytucja subrogacji nie wpływa na ogólne prawo podatnika, będącego dłużnikiem do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek płaconych do nowego wierzyciela.

Spółka wskazuje, że interpretacje indywidualne dotyczące kwestii stosowania ograniczeń w zakresie prawa do zaliczenia odsetek do kosztów podatkowych wynikających z przepisów o niedostatecznej kapitalizacji w przypadku zmiany wierzyciela (w drodze subrogacji, o której mowa w art. 518 Kodeksu cywilnego) na podmiot kwalifikowany w rozumieniu tych przepisów, choć nie prezentują jednolitego stanowiska, co do stosowania tych ograniczeń, to w żadnym razie nie kwestionują ogólnej zasady, że odsetki płacone do nowego wierzyciela będą stanowiły koszt uzyskania przychodów. Przykładowo interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 14 listopada 2011 r. sygn. IBPBI/2/423-1009/11/BG oraz sygn. IBPBI/2/423-1010/11/BG, a także z 25 marca 2010 r. sygn. IBPBI/2/423-31/10/PP, potwierdzają stanowisko Wnioskodawcy, co do braku stosowania ograniczeń wynikających z przepisów o niedostatecznej kapitalizacji w przypadku, gdy podmiot kwalifikowany w rozumieniu tych przepisów stał się wierzycielem podatnika w wyniku m.in. subrogacji. Powyższe stanowisko potwierdza również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 stycznia 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1052/10. Skoro zatem powyższe interpretacje i orzeczenia potwierdzają, że odsetki płacone do nowego wierzyciela w związku z przeniesieniem na niego wierzytelności w drodze subrogacji nie podlegają ograniczeniom wynikającym z przepisów o niedostatecznej kapitalizacji, to potwierdzają również ogólną zasadę, że odsetki takie są kosztem uzyskania przychodów, bowiem subrogacja nie zmienia ich związku z przychodami dłużnika. Z kolei interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 lipca 2009 r. sygn. IPPB3/423-320/09-2/ER wskazuje, że przeniesienie wierzytelności z tytułu pożyczek zaciągniętych przez wnioskodawcę na podmiot kwalifikowany w rozumieniu przepisów o niedostatecznej kapitalizacji powoduje, że do odsetek płaconych na rzecz nowego wierzyciela (podmiotu kwalifikowanego) znajdą zastosowanie ograniczenia w zakresie niedostatecznej kapitalizacji. W przedmiotowej interpretacji organ podatkowy prezentuje więc stanowisko zbieżne ze stanowiskiem Spółki, że odsetki płacone do nowego wierzyciela co do zasady są kosztem podatkowym, z uwzględnieniem jednak ograniczeń wynikających z przepisów o niedostatecznej kapitalizacji.

Również interpretacje indywidualne dotyczące systemów cash poolingu opartych na subrogacji, tzn. takich, w których uczestnicy systemu mający dodatnie saldo na rachunku spłacają dług (ujemne saldo) innych uczestników systemu wobec banku stając się nowymi wierzycielami wobec tych innych uczestników. Potwierdzają, że odsetki spłacane po przeniesieniu wierzytelności stanowią koszt podatkowy tych innych uczestników - przykładowo interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 21 grudnia 2012 r. sygn. IBPBI/2/423-1560/12/MO, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 czerwca 2012 r. sygn. IPPB5/423-228/12-2/JC, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 stycznia 2012 r. sygn. ILPB3/423-485/11-2/MM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie oceny stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do powiązanego z nim pytania, wpisanego w nakreślony wnioskiem opis zdarzenia przyszłego.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych oraz orzecznictwa, stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.