ILPB3/423-160/10-2/GC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2010 r. (data wpływu 15 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania za koszty uzyskania przychodów wynagrodzenia nierezydenta, opatrzonego klauzulą net of taxes - jest prawidłowe.

W dniu 15 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania za koszty uzyskania przychodów wynagrodzenia nierezydenta, opatrzonego klauzulą net of taxes.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług zezwalających na oglądanie nadawanego materiału filmowego lub słuchanie nadawanego nagrania dźwiękowego, w wybranym przez abonenta momencie, późniejszym niż czas emisji (platforma X - video na żądanie).

W ramach wykonywanej działalności zawiera ona umowy licencyjne z podmiotami mającymi siedzibę poza terytorium RP (m.in. Stany Zjednoczone, Holandia, Wielka Brytania), na mocy których nabywa prawa (licencje) na emisję. Niektórzy licencjonodawcy, w zakresie ustalenia wynagrodzenia za licencję, stosują tzw. klauzulę net of taxes.

Oznacza to, iż przy umowach zawierających taką klauzulę, licencjonodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie (należność licencyjną) w pełnej wysokości. w następstwie tego, Spółka dodatkowo ponosi ekonomiczny ciężar (koszt) w postaci zapłaty równowartości podatku u źródła. Podatek ten jest ponoszony ze środków Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka jest uprawniona do uznania za koszt uzyskania przychodu (w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) dodatkowego elementu kosztowego wiążącego z zastosowaniem klauzuli umownej zobowiązującej Spółkę do poniesienia kosztu w postaci podatku u źródła (mechanizm net of taxes).

Zdaniem Wnioskodawcy, dodatkowy element kosztowy, wiążący się z zastosowaniem klauzuli umownej, zobowiązującej Spółkę do poniesienia kosztu w postaci podatku u źródła będzie stanowić koszt uzyskania przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przepisu tego wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Należy wskazać, że ustawodawca nie wyłącza takich wydatków z kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wskazano w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), należności licencyjne na rzecz kontrahenta zagranicznego są ściśle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Spółkę. Zawarcie umowy licencyjnej zawierającej klauzulę net of taxes, w przypadku wystąpienia opodatkowania należności w Polsce podatkiem pobieranym u źródła, jest warunkiem niezbędnym do jej realizacji. Licencjonodawca jest bowiem zainteresowany wyłącznie kwotą należności licencyjnych, która zostanie przekazana na jego rachunek. w związku z powyższym, oczywistym jest istnienie związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesieniem wydatku, tj. zapłatą kwoty dodatkowych należności w ramach stosowania klauzuli net od taxes na rzecz licencjonodawcy a uzyskaniem przez Spółkę przychodów na skutek emisji materiałów filmowych. Tym samym, wydatek ten należy traktować na równi z innymi wydatkami przyczyniającymi się do osiągnięcia przychodu.

Skoro zatem, na podstawie zawartych umów (zawieranych umów) Spółka zobowiązana jest (będzie) do dokonania wypłaty wynagrodzenia dla licencjonodawcy w pełnej wysokości, bez odliczania podatku dochodowego (podatku u źródła), a podatek ten zostanie zapłacony przez Spółkę z własnych środków, wydatek ten będzie spełniać przesłanki do uznania go za koszt uzyskania przychodów.

Spółka pragnie wskazać, że stanowisko to znajduje odzwierciedlenie w praktyce organów podatkowych. Dla potwierdzenia przedstawionego stanowiska Spółka wskazuje, m.in. na interpretację indywidualną Ministra Finansów, wydaną przez Dyrektora izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 października 2009 r. (lLPB3/423-602/09-2/GC).

Stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 maja 2008 r. (sygn. III SA/Wa 1985/2007), w analogicznej sprawie dotyczącej uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów podatku potrącanego u źródła od odsetek od pożyczki wypłacanej kontrahentowi holenderskiemu. Stosownie do tez zawartych w tym wyroku Sąd stwierdza, że zarówno odsetki, jak i prowizje, marże i inne tego rodzaju należności są elementem wynagrodzenia związanego z pożyczką (kredytem), przez co brak jest również podstaw, aby w odmienny sposób potraktować kwotę stanowiącą równowartość naliczonego od określonej kwoty podatku u źródła.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Dz. U. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zatem, warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest:

Ponadto, zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest od tego, czy nie znajduje się on w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w grupie wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Poniesienie kosztów musi nastąpić - w celu osiągnięcia przychodów - oznacza to, że po stronie podatnika musi istnieć zamiar uzyskania lub powiększenia sumy przychodów w wyniku poniesienia tych wydatków. Jest to kryterium subiektywne, uwzględniające punkt widzenia podatnika.

Powyższe oznacza więc, że podatnik może zaliczyć w ciężar kosztów podatkowych wszelkie faktycznie poniesione wydatki, które mają lub mogą mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, z wyłączeniem wydatków wskazanych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Ustawodawca bowiem wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem osiągnięcia przychodów. Cel ten musi być zatem widoczny, a ponoszone koszty winny go bezpośrednio realizować lub co najmniej winny go zakładać jako realny.

Wnioskodawca uzasadnia, iż należności licencyjne są ściśle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej a podpisanie umowy licencyjnej zawierającej klauzulę net of taxes jest warunkiem niezbędnym do jej realizacji. Licencjonodawca jest bowiem zainteresowany wyłącznie kwotą należności licencyjnych wypłaconych Jemu w całości, bez pomniejszania o wartość zryczałtowanego podatku dochodowego u źródła.

Kosztem uzyskania przychodów są zatem wszelkie wydatki odpowiadające powyższym przepisom, a więc kwota należna kontrahentowi zagranicznemu w rozumieniu cywilnoprawnym obejmuje kwotę rzeczywiście wypłaconą oraz koszty wszelkich obciążeń, które Wnioskodawca musi ponieść w wykonaniu umowy.

Ponadto nadmienia się, że zgodnie z art. 353¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) Kodeks cywilny, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Dokonywana zapłata za nabycie licencji, w wysokości umówionej przez strony, zmierza więc do zniesienia stosunku cywilnoprawnego, czyli wykonania warunków umowy.

Jednakże w związku z ogólnym znaczeniem przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy analizować go w kontekście konkretnej sprawy i uwzględnić niespotykane w dotychczasowym życiu gospodarczym szczególne formy sprzedaży oraz wskazaną wyżej autonomię zawieranych między stronami umów.

Spółka w ramach swojej działalności gospodarczej zawiera umowy licencyjne z podmiotami mającymi siedzibę poza terytorium Polski. Kontrakty zawarte z niektórymi z tych kontrahentów zawierają klauzulę net of taxes, oznaczającą, iż Spółka winna wypłacić tym kontrahentom wynagrodzenie z tytułu nabytych licencji w pełnej wysokości, bez pomniejszania go o zryczałtowany podatek dochodowy.

Dodatkowo, jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 353¹ Kodeksu cywilnego, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zatem, dokonywana zapłata za nabycie licencji, w wysokości umówionej przez strony, zmierza do wykonania warunków umowy.

Reasumując, w przypadku, gdy wynagrodzenie dla nierezydenta wypłacane przez Spółkę, zgodnie z zawartą umową licencyjną, zawiera element w postaci równowartości zryczałtowanego podatku dochodowego, to element ten stanowi koszt uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę pisma urzędowego, tut. Organ informuje, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zdarzenia przyszłego.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Jednocześnie nadmienia się, iż wniosek Spółki w zakresie opisanego zdarzenia przyszłego, został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 10 maja 2010 r. nr ILPB3/423-160/10-3/GC.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.