ILPB3/423-16/13-5/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2012 r. (data wpływu 31 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* określenia, czy opisany we wniosku zespół składników majątkowych, który tworzy X, spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ww. ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - jest prawidłowe,

* podatkowych skutków podziału Spółki przez wydzielenie (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) - jest prawidłowe.

W dniu 31 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony w dniu 4 stycznia 2013 r. o dowód uiszczenia opłaty oraz pismem z dnia 20 marca 2013 r. (data wpływu 25 marca 2013 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* określenia, czy opisany we wniosku zespół składników majątkowych, który tworzy X, spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ww. ustawy,

* podatkowych skutków podziału Spółki przez wydzielenie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzeń przyszłych.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce. Jedynym udziałowcem Spółki jest X. S.A. (XSA).

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w dwóch obszarach:

* świadczenie usług rentalowych, tzn. usługa wynajmu, prania i obsługi odzieży pracowniczej i roboczej oraz mat wejściowych, wykładzin i porcelany (PKD 9601Z - Pranie i czyszczenie wyrobów włókienniczych i futrzarskich) oraz sprzedaż ww. towarów;

* działalność doradcza, inwestycyjna i finansowa (świadczenie usług doradztwa marketingowo - handlowego, personalnego oraz gospodarczego na rzecz innych spółek Jednostki Biznesowej, zarządzanie i koordynacja w zakresie procesów akwizycyjnych w ramach Jednostki Biznesowej, udzielanie pożyczek i gwarancji spółkom Jednostki Biznesowej - dalej: działalność doradcza, inwestycyjna i finansowa zwana: "X").

Obecnie w Grupie prowadzony jest proces integracji dwóch tzw. Jednostek Biznesowych, tj. Jednostki Biznesowej 1 - Obsługa Nieruchomości (dalej: "JB1"), dla której spółką wiodącą jest A. Sp. z o.o. (" XCL") i Jednostki Biznesowej 3 - Dystrybucja (dalej: "JB3"), dla której spółką wiodącą jest Wnioskodawca. Jednym z elementów tego procesu będzie wydzielenie ze struktur Spółki części działalności odpowiedzialnej za działalność doradczą, inwestycyjną i finansową w trybie art. 529 ust. 1 pkt 4 k.s.h. (podział przez wydzielenie). Wydzielany majątek w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa ("ZCP") zostanie przeniesiony na istniejącą spółkę XCL. Celem procesu jest połączenie struktur zarządzania JB1 i JB3.

X jest zespołem składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne). W szczególności, X odpowiada ze realizację następujących zadań:

* prowadzenie działalności doradczej (świadczenie usług doradztwa marketingowo - handlowego, personalnego oraz gospodarczego na rzecz podmiotów JB3);

* prowadzenie działalności finansowej (pozyskanie środków finansowych w formie pożyczek i zapewnienie finansowania spółkom operacyjnym JB3 poprzez udzielanie pożyczek i gwarancji);

* prowadzenie działalności inwestycyjnej (koordynacja i prowadzenie procesów akwizycyjnych w ramach JB3).

X jest również wyodrębniona w strukturach Spółki na płaszczyźnie organizacyjnej. W szczególności, Zarząd Spółki w dniu 3 grudnia 2012 r. podjął Uchwałę nr 5/2012, formalnie wprowadzającą strukturę organizacyjną Spółki, w której wyodrębnione są w szczególności struktury odpowiedzialne za działalność doradczą, finansową i inwestycyjną.

Zgodnie z Uchwałą, struktura organizacyjna X składa się z następujących jednostek:

Pion Handlowy, składający się z:

* Dyrektora Handlowego (odpowiedzialny za zarządzanie sprzedażą spółek JB3);

* Działu Organizacji Sprzedaży (zespół odpowiedzialny za organizację i koordynację sprzedaży w ramach JB3);

* Sekcji Sprzedaży dedykowanych poszczególnym usługom świadczonym przez spółki JB3 (jednostki odpowiedzialne za wsparcie sprzedaży poszczególnych produktów oferowanych przez spółki JB3).

Pion Administracyjny składający się z:

* Dyrektora Administracyjnego (odpowiedzialny za zarządzanie obszarem administracyjnym w ramach JB3, w tym np. zarządzanie majątkiem JB3, wykonywanie funkcji wspierających - np. sekretariat);

* Działu Organizacji;

* Zespołu ds. Zarządzania Majątkiem (jednostka odpowiedzialna za zarządzanie majątkiem w JB3).

Pion Ekonomiczny składający się z:

* Dyrektora Ekonomicznego (odpowiedzialny za zarządzanie finansowe w ramach JB3);

* Działu Ekonomicznego (jednostka składająca się z menedżera ds. kontrolingu, dyrektora ekonomicznego, analityków biznesowych i specjalistów; jednostka odpowiada za obsługę procesów ekonomiczno - finansowych w ramach JB3).

Pion Pracowniczy składający się z:

* Dyrektora Personalnego JB3 (zarządzający obszarem pracowniczym w ramach JB3),

* Specjalistów ds. pracowniczych odpowiedzialnych za obsługę w zakresie spraw pracowniczych poszczególnych spółek JB3;

* Pełnomocnika ds. BHP.

Ponadto, na czele X postawiony został kierownik, odpowiadający za całość prac wyodrębnionej jednostki.

W skład X wchodzi zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z prowadzeniem działalności doradczej, inwestycyjnej i finansowej. Obejmują one składniki materialne, w tym w szczególności:

* infrastrukturę biurową związaną z prowadzeniem działalności X (np. komputery, inny sprzęt biurowy, etc.);

* inne aktywa trwałe związane z prowadzeniem działalności X (np. samochody służbowe pracowników X).

Do składników niematerialnych X należą w szczególności:

* wartości niematerialne i prawne, w tym licencje dotyczące oprogramowania używanego przez pracowników X w prowadzonej działalności,

* należności z tytułu usług świadczonych na rzecz spółek JB3,

* należności z tytułu udzielonych pożyczek i gwarancji na rzecz spółek JB3,

* udziały w spółkach JB3,

* część środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych Spółki.

Odpowiednio, do X zostaną przypisane odpowiednie zobowiązania, bilansowe i pozabilansowe, w tym w szczególności:

* zobowiązania z tytułu usług doradczych nabywanych od XSA (usługi nabywane przez X, niezbędne do dalszego świadczenia usług na rzecz spółek JB3);

* zobowiązania z tytułu usług wspierających, nabywanych przez Spółkę od podmiotów zewnętrznych (np. usługi księgowe, informatyczne, etc.) związanych z działalnością X;

* zobowiązania z tytułu pożyczek zaciągniętych przez X, tj. pożyczek zaciągniętych w związku z prowadzeniem działalności inwestycyjnej i finansowej (w tym na udzielanie dalszych pożyczek);

* zobowiązania z tytułu umów zawartych przez Spółkę w zakresie działalności doradczej, inwestycyjnej i finansowej, w tym w szczególności zobowiązania związane ze świadczeniem usług na rzecz spółek JB3.

X jest wyodrębniony finansowo, w szczególności:

* do X można jednoznacznie przypisać wszystkie przychody i koszty związane z działalnością X (tekst jedn.: wszystkie przychody związane z wydzielaną działalnością będą identyfikowane jako przychody X, a wszelkie koszty związane z tą działalnością będą jednoznacznie identyfikowane jako koszty X);

* do X można jednoznacznie przypisać wszystkie aktywa i pasywa związane z jego działalnością (tekst jedn.: wszystkie aktywa i pasywa związane z działalnością X są jednoznacznie identyfikowane jako aktywa i pasywa X);

* możliwe jest wygenerowanie przez X własnego bilansu i własnego rachunku wyników.

X w swym całokształcie posiada wszelkie zasoby niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług doradczych, działalności finansowej i inwestycyjnej, takie jak zasoby materialne, odpowiednio wykwalifikowane kadry, zasoby finansowe, etc. Tym samym, X mógłby działać na rynku jako niezależne przedsiębiorstwo.

Ponadto, w piśmie uzupełniającym z dnia 20 marca 2013 r. Wnioskodawca wyjaśnił, iż:

Wnioskodawca zaznacza jednocześnie, że klasyfikacja podatkowa części przedsiębiorstwa pozostającego w Spółce nie jest przedmiotem niniejszego zapytania.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Spółka stoi na stanowisku, iż zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), który tworzy X, spełnia definicję ZCP w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ZCP oznacza "organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania".

Mając na względzie powyższe przepisy, aby stwierdzić, że określony zespół składników majątkowych stanowi ZCP, powinny być spełnione następujące warunki łącznie:

W świetle powyższych warunków, aby dany zespół składników majątkowych stanowił ZCP nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej z pominięciem występujących między nimi powiązań. Warunkiem klasyfikacji określonej masy majątkowej jako ZCP jest zapewnienie jej odrębności organizacyjnej i finansowej, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym w sytuacji wyodrębnienia jej ze struktur przedsiębiorstwa, w którego skład wchodzi.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w ugruntowanej linii orzeczniczej władz skarbowych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 kwietnia 2012 r. sygn. ITPP2/443-156/12/PS oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 lutego 2012 r. sygn. IBPP2/443-1295/11/BW.

ad. 1. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący zobowiązania.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia zespołu składników materialnych i niematerialnych, które tworzą ZCP. W interpretacjach indywidualnych można spotkać tezę, że określenie "zespół" należy wiązać ze zorganizowanym zbiorem elementów, których wzajemne relacje wskazują, że elementy te nie zostały dobrane w sposób przypadkowy.

Bez wątpienia w skład X wchodzą składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, funkcjonalnie i organizacyjnie związane z jego działalnością, w szczególności:

* infrastruktura biurowa związana z prowadzeniem działalności X (biurka, komputery, etc.),

* inne aktywa rzeczowe związane z prowadzeniem działalności X (np. samochody służbowe pracowników X),

* wartości niematerialne i prawne, związane z prowadzeniem działalności X (np. licencje na oprogramowanie, używane przez pracowników X w związku z działalnością),

* należności z tytułu usług doradczych świadczonych na rzecz spółek JB3,

* należności z tytułu udzielonych pożyczek i gwarancji na rzecz spółek JB3,

* udziały w spółkach JB3,

* środki pieniężne,

* zobowiązania z tytułu usług doradczych nabywanych od XSA (usługi nabywane przez X, niezbędne do dalszego świadczenia usług na rzecz spółek JB3),

* zobowiązania z tytułu nabycia innych usług wspierających, nabywanych od podmiotów zewnętrznych (usługi księgowe, informatyczne, etc.),

* zobowiązania z tytułu pożyczek związanych z prowadzeniem działalności X (w tym na udzielanie dalszych pożyczek spółkom JB3),

* zobowiązania pozabilansowe związane z prowadzoną przez X działalnością (np. zobowiązania związane ze świadczeniem usług doradczych).

Wymienione powyżej składniki majątkowe stanowią "zespół", tj. są wyodrębnione w strukturze Spółki i stanowią zorganizowaną wewnętrznie całość, przeznaczoną do prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności działalności doradczej, finansowej oraz w zakresie inwestycji kapitałowych. Składniki te mogą być jednoznacznie przypisane do X.

Powyższe wskazuje, iż spełniony jest warunek istnienia składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wchodzących w skład X.

ad. 2. Zespół wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp., przy czym organizacyjne wyodrębnienie "powinno nastąpić na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze" (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 stycznia 2011 r. sygn. IBPBI/423-1261/10/SD).

Spółka wskazuje, iż X został formalnie (tekst jedn.: na mocy Uchwały Zarządu Spółki nr 5/2012 z dnia 3 grudnia 2012 r.) i faktycznie (poprzez przypisanie zadań i funkcji do poszczególnych komórek w strukturze organizacyjnej) wyodrębniony organizacyjnie w strukturze Spółki.

W celu nadania strukturze X odpowiedniej przejrzystości, a także dla umożliwienia efektywnego zarządzania X, poszczególne działy pogrupowano w piony (Pion Handlowy, Pion Administracyjny, Pion Ekonomiczny, Pion Pracowniczy), na których czele postawiono dyrektorów, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego. Ponadto, X ma własnego kierownika, odpowiedzialnego za kierowanie i koordynację prac jednostki.

O wyodrębnieniu organizacyjnym X przesądza również fakt występowania wyodrębnionej grupy składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań) przypisanych w całości do realizacji jego funkcji.

W kontekście powyższego, fakt wyodrębnienia organizacyjnego X w strukturach Spółki nie budzi wątpliwości.

ad. 3. Zespół wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie.

W ocenie organów podatkowych, wystarczające do spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego jest prowadzenie przez podmiot rachunkowości w taki sposób, aby możliwe było przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań (aktywów i pasywów) do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 12 września 2011 r. (sygn. ILPB3/423-255/11-6/EK) stwierdził, że: "wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa".

W tym kontekście należy stwierdzić, że X spełnia przesłanki wyodrębnienia finansowego, w szczególności:

* możliwe jest jednoznaczne przypisanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów do X,

* możliwe jest wygenerowanie przez X własnego bilansu i własnego rachunku wyników.

Biorąc pod uwagę powyższe, również wyodrębnienie finansowe X nie budzi wątpliwości.

ad. 4. Zespół przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Warunek przeznaczenia składników majątkowych do realizowania określonych zadań gospodarczych należy odnosić do funkcjonalnego wyodrębnienia ZCP, a spełnienie tego warunku należy ocenić przez pryzmat przypisania do ZCP określonych funkcji (działań) gospodarczych.

Spółka wskazuje, iż wyodrębnienie funkcjonalne X przejawia się odmiennością profilu działalności prowadzonej przez X od działalności pozostałej części Spółki. W szczególności, przedmiotem działalności X jest świadczenie usług doradczych, finansowych (udzielanie pożyczek i gwarancji) oraz prowadzenie działań inwestycyjnych (inwestycje kapitałowe w szczególności w udziały spółek). Natomiast przedmiotem działalności pozostałej części Spółki jest świadczenie tzw. usługi rentalowej (działalność w zakresie wynajmu, obsługi, prania odzieży).

Odrębność obszarów działalności X i pozostałej części Spółki znajduje potwierdzenie w dokumentach korporacyjnych Spółki (dokumenty takie jak Uchwała Zarządu Spółki nr 5/2012 z dnia 3 grudnia 2012 r., struktura organizacyjna Spółki, etc.).

W kontekście powyższego, fakt przeznaczenia składników majątkowych X do realizacji określonych działań gospodarczych nie budzi wątpliwości.

ad. 5. Zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie wskazane zadania.

Ostatnim warunkiem uznania zespołu składników majątkowych i niematerialnych za ZCP jest zdolność do samodzielnego realizowania określonych zadań gospodarczych, co należy rozumieć jako "potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy" (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 lipca 2010 r. sygn. IBPB1/423-96/08-4/MB). Innymi słowy, dla spełnienia definicji ZCP koniecznym jest, aby X nie tylko prowadził określone działania gospodarcze, lecz także był zdolny do prowadzenia tych działań samodzielnie, w razie wydzielenia go ze struktur dotychczasowego przedsiębiorstwa.

Należy zaznaczyć, iż X samodzielnie realizuje powierzone mu zadania gospodarcze przy wykorzystaniu zaalokowanych do niego składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników w ramach istniejącej struktury organizacyjnej. X funkcjonuje jako odrębna jednostka organizacyjna, która posiada własnych pracowników w zakresie głównego nurtu działalności, co w rezultacie czyni X niezależnym i zdolnym do samodzielnego wykonywania powierzonych mu zadań gospodarczych.

Reasumując i biorąc pod uwagę zakres majątku X, nie ulega wątpliwości, że mógłby on funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo.

Biorąc pod uwagę całokształt powyższej argumentacji, nie ulega wątpliwości, że X spełni definicję ZCP dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Spółka stoi na stanowisku, że jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie pozytywna (tekst jedn.: wydzielany w drodze podziału przez wydzielenie X spełnia definicję ZCP na gruncie art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), to po stronie Spółki nie powstanie przychód w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych przenoszonych na spółkę przejmującą, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy założeniu, że majątek pozostający w Spółce spełniać będzie definicję ZCP.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, "przychodem w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia".

Mając na względzie treść przytoczonego przepisu, przychód po stronie Spółki powstałby w sytuacji, w której majątek wydzielany ze Spółki nie stanowiłby ZCP. Natomiast w przedmiotowej sprawie, zarówno majątek wydzielany, jak i pozostający w Spółce w wyniku podziału przez wydzielenie, stanowią ZCP i dlatego, zgodnie z literalnym brzmieniem przepisów, po stronie Spółki nie powstanie przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Końcowo informuje się, iż w zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.