ILPB3/423-138/07-2/ŁM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2007 r. (data wpływu 1 października 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie daty zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na budowę/modernizację dróg publicznych/zjazdów oraz partycypację w kosztach budowy obejścia wsi G. - jest prawidłowe.

W dniu 1 października 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie daty zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na przebudowę/modernizację dróg publicznych/zjazdów oraz partycypację w kosztach budowy obejścia wsi G.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

S.A. prowadzi podstawową działalność gospodarczą w zakresie kopalnictwa rud miedzi, produkcji miedzi oraz produkcji metali szlachetnych i pozostałych metali nieżelaznych. Z uwagi na specyfikę działalności, Spółka jest firmą wielooddziałową, w skład której wchodzą m.in. takie oddziały jak zakłady górnicze (kopalnie), które są położone w różnych miejscowościach (np. Zakłady Górnicze w R., w P., w L.).

Wymogi techniczne i organizacyjne powodują konieczność użytkowania przez Spółkę zarówno dróg wewnętrznych (stanowiących majątek Spółki) jak i dróg publicznych. W związku z koniecznością poprawy obecnych warunków drogowych panujących na drogach publicznych, które użytkuje również S.A., Spółka planuje:

Planowana realizacja ww. działań związana jest z koniecznością dostosowania dróg/zjazdu do potrzeb Spółki. Obecnie przewiduje się użytkowanie przez Spółkę sprzętu transportowego powyżej 15 ton, jak również zwiększenie ruchu pojazdów, co wiąże się z planowanym przez Spółkę zwiększeniem ilości transportowanych materiałów, sprzętu i osób - pracowników. Ponadto realizacja ww. zadań związana jest z koniecznością poprawy bezpieczeństwa mieszkańców i użytkowników dróg. Transport dokonywany przez Spółkę po obecnych drogach/skrzyżowaniach przyczynia się i przyczyniać się będzie do uszkodzeń dróg, poboczy i budynków, przy czym ze względu na szerokość tych dróg istnieje problem mijania się dwóch środków transportowych. Planuje się że działania dotyczące przebudowy i modernizacji dróg wykonane zostaną bądź poprzez zakup robót i usług na ww. cele poprzez Spółkę działającą we własnym imieniu i na własny rachunek, bądź też poprzez przekazanie środków pieniężnych na rzecz właściciela dróg w drodze stosownych porozumień - jako partycypacja Spółki w kosztach drogowych, w części zaspokajającej potrzeby Spółki. Obecnie użytkowane przez Spółkę drogi publiczne/zjazdy nie odpowiadają wymogom Spółki, a zły stan nawierzchni wymaga ciągłych napraw i remontów. Właścicielem powyższych dróg/zjazdów, które Spółka zamierza zmodernizować lub przebudować są Gminy lub Powiat. Spółka nie jest właścicielem tych dróg publicznych, jak również ich nie dzierżawi i nie użytkuje na podstawie innych umów o podobnym charakterze.

Na dzień dzisiejszy Starostwo Powiatowe w P. komasuje środki przeznaczone na cele drogowe, znajdujące się w posiadaniu kilku gmin i Powiatu P. W związku z powyższym planowane jest zawarcie porozumienia pomiędzy Powiatem P. a S.A. Na podstawie porozumienia Spółka zamierza przekazać określoną kwotę środków pieniężnych tytułem partycypacji w kosztach budowy drogi publicznej - obejścia wsi G. Obejście stanowiłoby dla Spółki dojazd do szybu R., który jest obecnie w budowie. Współfinansowanie obejścia ze strony Spółki obejmowałoby partycypowanie jedynie w kosztach budowy odcinka stanowiącego dojazd do szybu R. Docelowo obejście wsi G. byłoby administrowane i utrzymywane przez Zarząd Dróg Powiatowych. Tym samym Spółka nie stanie się właścicielem planowanego dojazdu do szybu R., przy czym w trakcie budowy obejścia to nie Spółka dokonywałby zakupu robót i towarów związanych z realizacją obejścia. Dofinansowanie budowy obejścia wsi G. nastąpiłoby w Spółce w ramach zadania pn. "Dojazd do szybu R.". Dojazd jest niezbędny Spółce do funkcjonowania szybu R. Korzyści dla Spółki z budowy obejścia to przede wszystkim: bezpośredni dojazd przewozów pracowniczych i obsługi technicznej do szybu R. od strony wsi T., wywóz w przyszłości urobku z szybu R. z ominięciem przejazdu przez wieś, skrócenie trasy i czasu przejazdów, dowóz materiałów do innych Oddziałów Spółki z ominięciem przejazdu przez wieś G. Obejście będzie wykorzystywane także do przewozu materiałów niezbędnych zarówno do bieżącej eksploatacji jak i przeprowadzania inwestycji na składowisku odpadów poflotacyjnych należących do Spółki oraz przewozu urobku z nowobudowanego przez Spółkę szybu GG.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki ponoszone na przebudowę/modernizację dróg publicznych/zjazdów, jak również wydatki dotyczące partycypacji w kosztach budowy obejścia wsi G., związane z potrzebami Spółki, Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia tych wydatków, stosownie do regulacji art. 15 ust. 1 oraz art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) wskazano, ze nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych. Biorąc pod uwagę przywołany zapis art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) oraz kryteria, określone w art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, decydujące o zaliczeniu danego składnika majątkowego do środków trwałych, wydatki na przebudowę/modernizację dróg/zjazdu finansowane przez Spółkę nie mogą być zakwalifikowane do środków trwałych, a to z uwagi na fakt, iż ww. drogi/zjazdy/obejście nie stanowią i nigdy nie będą stanowiły własności lub współwłasności Spółki, co jest warunkiem koniecznym dla zaliczenia danych nakładów do środków trwałych.

W ocenie Spółki ww. wydatki nie mogą również zostać zakwalifikowane do inwestycji w obcych środkach trwałych, o których mowa w art. 16a ust. 2 pkt 1 ww. ustawy. Zgodnie z ugruntowaną praktyką przez pojęcie inwestycji w obcych środkach trwałych rozumie się nakłady poniesione na ulepszenie środka trwałego, który używany jest przez podatnika na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. W przedmiotowym przypadku nie zachodzi ww. sytuacja, gdyż drogi/zjazd/obejście, które mają podlegać przebudowie lub budowie stanowią drogi publiczne, ogólnie dostępne. Drogi te nie są użytkowane przez Spółkę na podstawie wskazanych powyżej umów.

W konsekwencji powyższego, zdaniem Spółki, planowane wydatki na przebudowę dróg publicznych/zjazdów oraz budowę obejścia wsi G. stanowić będą koszty o charakterze pośrednim, które związane są z ogólnie prowadzoną działalnością Spółki. Spółka poniesie ww. wydatki w związku z potrzebami wynikającymi z charakteru i zakresu jej działalności. Wydatki te jednocześnie stanowią ten rodzaj wydatków, które ponoszone są w celu zabezpieczenia i zachowania źródła przychodów. Tym samym przedmiotowa kwalifikacja pozwala Spółce na zaliczenie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia - stosownie do postanowień art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdzie określono, ze koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Spółka ponadto wskazuje, że w jej ocenie, nie ma podstaw do rozkładania w czasie ww. kosztów, stosownie do regulacji art. 15 ust. 4d zdanie drugie, gdyż brak jest wiarygodnego miernika, który pozwalałby wskazać w jakim okresie poczynione przez Spółkę nakłady będą przyczyniać się do uzyskania przychodów w kolejnych latach podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...). Aby wydatek można było uznać za koszt podatkowy, to między nim a osiągniętym przychodem musi zachodzić związek przyczynowo - skutkowy.

Z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy wynika zatem, iż by wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszty uzyskania przychodu, muszą być one poniesione w sposób celowy. Podatnik więc podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.

Obowiązkiem podatników, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów) zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy. Zaznaczyć należy, iż to organ podatkowy dokonuje analizy zakwalifikowanych przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów wydatków, w oparciu o zgromadzony przez tychże podatników materiał dowodowy. Dowody powinny potwierdzać wystąpienie związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy kosztami a przychodami Spółki.

O związku takim można mówić, gdy wydatek bezpośrednio wpływa na osiągnięcie konkretnego przychodu. Nie zawsze jednak poniesiony wydatek, choć pozostaje on niewątpliwie w związku z prowadzoną działalnością, można powiązać z konkretnym przychodem.

Są bowiem wydatki, które tylko pośrednio pozostają w związku gospodarczym z przychodem. Takiego rodzaju wydatkami są m.in. wydatki ponoszone przez podatnika mające na celu przebudowę (modernizację), czy udział w kosztach budowy drogi publicznej w sytuacji, gdy zapewnia ona sprawny transport materiałów do bieżącej eksploatacji sprzętu i pracowników, a także sprzyja bezpieczeństwu.

Nie ulega wątpliwości, iż droga publiczna, w przebudowie (modernizacji) czy budowie, w której partycypuje przedsiębiorstwo, nie stanowi środka trwałego podatnika. Zgodnie natomiast z postanowieniami art. 16a ust. 2 pkt 1 wydatki poniesione na przebudowę, modernizację czy partycypację w kosztach budowy nie mogą również zostać zakwalifikowane jako inwestycje w obcym środku trwałym.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, nie definiuje wprawdzie wprost pojęcia "inwestycji w obcym środku trwałym", to jednak w praktyce przyjmuje się, że taką inwestycją są nakłady poniesione na ulepszenie środka trwałego, który używany jest na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Są to zatem poniesione wydatki mające na celu przystosowanie środka trwałego do używania go przez podatnika.

Umowa o partycypację w kosztach przebudowy (modernizacji) czy budowy drogi publicznej, zawarta pomiędzy podatnikiem a jej właścicielem, nie jest umową na podstawie, której droga ta została przyjęta przez podatnika do używania.

Skoro wydatki poczynione na przebudowę (modernizację) czy budowę drogi mogą stanowić koszt podatkowy na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy i będą przyczyniały się do powstawania przychodów pośrednio - w dłuższym okresie czasu, a nie w konkretnym momencie, należy stwierdzić, iż wydatki te należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

W tym miejscu podnieść należy, iż moment potrącania kosztów podatkowych uznanych za inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami wskazany został w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Wskazać należy również, iż za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.