ILPB3/423-131/13-5/KS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Przedsiębiorstwa Spółka Akcyjna, przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2013 r. (data wpływu 22 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozliczenia strat przedsiębiorstwa państwowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 29 kwietnia 2013 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozliczenia strat przedsiębiorstwa państwowego

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji (Dz. U. z 2002 r. Nr 171, poz. 1397 z późn. zm.) została dokonana komercjalizacja przedsiębiorstwa państwowego pod nazwą: Przedsiębiorstwo poprzez przekształcenie go w spółkę akcyjną, której jedynym akcjonariuszem został Skarb Państwa, z dniem komercjalizacji, którym był pierwszy dzień miesiąca przypadający po wpisaniu spółki do rejestru przedsiębiorców. Datą rejestracji w KRS jest 26 października 2009 r. pod nr KRS (...), zgodnie z aktem notarialnym zawartym w dniu 4 września 2009 r. nr repertorium (...). Zgodnie z aktem notarialnym ww. kapitał własny Spółki pokryty został funduszem założycielskim, funduszem przedsiębiorstwa i niepodzielonym wynikiem finansowym za okres działalności przed komercjalizacją przedsiębiorstwa państwowego, w którym kapitał zakładowy stanowi 10.000.000,00 zł, zaś pozostała część kapitału własnego stanowi kapitał zapasowy Spółki. Bilans zamknięcia przedsiębiorstwa staje się bilansem otwarcia Spółki, przy czym kapitał własny jest równy sumie funduszu założycielskiego, funduszu przedsiębiorstwa i niepodzielonego wyniku finansowego za okres działalności przedsiębiorstwa państwowego przed komercjalizacją.

Powyższe wiązało się m.in. z koniecznością zamknięcia ksiąg rachunkowych, a tym samym z zamknięciem roku podatkowego. Zamknięcie ksiąg rachunkowych nastąpiło na dzień 31 października 2009 r. W wyniku zamknięcia ksiąg rachunkowych Przedsiębiorstwo osiągnęło stratę podatkową w wysokości 933.354,73 zł. Za okres od 1 listopada 2009 r. do 31 grudnia 2010 r. Spółka, która powstała w wyniku komercjalizacji osiągnęła stratę podatkową w wysokości 1.155.046,49 zł W dniu 13 października 2010 r. została zawarta "Umowa nieodpłatnego przeniesienia praw z akcji" pomiędzy Skarbem Państwa reprezentowanym przez Ministra Skarbu Państwa a Miastem X, reprezentowanym przez Prezydenta Miasta Poznania. Na mocy art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji oraz przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) i ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9, poz. 42 z późn. zm.), Miasto X jest uprawnione do nieodpłatnego nabycia należących do Skarbu Państwa akcji w trybie komunalizacji.

Spółka XX prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie transportu lądowego pasażerskiego (4939Z); transportu lądowego pasażerskiego, miejskiego i podmiejskiego (4931Z); działalność usługową wspomagającą transport lądowy (5221Z); wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (6820Z); pozostałych badań technicznych (7120B). Spółka przy określaniu dochodu za 2013 r. zamierza uwzględnić stratę podatkową m.in. z roku 2009 powstałą w przedsiębiorstwie państwowym, które zostało skomercjalizowane zgodnie z aktem notarialnym wymienionym powyżej oraz stratę podatkową powstałą w przekształconej spółce w 2010 r., gdzie okres obrachunkowy wyniósł 14 miesięcy, tj. od 1 listopada 2009 r. do 31 grudnia 2010 r.

Na podstawie art. 7 ust. 3 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka uważa, że jest możliwość rozliczenia straty podatkowej poniesionej przez przedsiębiorstwo skomercjalizowane w 2009 r. w wysokości 50% od kwoty 933.354.73 zł, tj. 466.677,36 zł oraz w 2010 r. w wysokości 50% od kwoty 1.155.046,49 zł, tj. 577.523,25 zł przy obliczaniu dochodu jaki zostanie osiągnięty w 2013 r.

W dniu 29 kwietnia 2013 r. pismem stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca uzupełnił wniosek poprzez sprostowanie pytania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy strata osiągnięta w 2009 r. w przedsiębiorstwie państwowym będzie mogła być rozliczona przy ustalaniu dochodu Spółki (powstałej w wyniku komercjalizacji) w 2013 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, obecnie obowiązujące przepisy dotyczące możliwości rozliczenia straty nie odnoszą się do straty komercjalizowanego przedsiębiorstwa państwowego, tj. przekształconego w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa. W art. 7 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca wyraźnie oddzielił pojęcie przedsiębiorcy od pojęcia przedsiębiorstwa państwowego, wskazując, że brak możliwości rozliczenia strat dotyczy jedynie strat przedsiębiorstw państwowych lub nabywanych na podstawie ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji, nie odniósł się zaś do jego przekształcenia. Zdaniem Spółki, zakaz rozliczania strat przedsiębiorstwa państwowego przejmowanego na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji wyrażony w art. 7 ust. 3 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie dotyczy jednoosobowych spółek Skarbu Państwa powstałych z przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w drodze komercjalizacji, bowiem nie dochodzi wówczas do przejęcia lub nabycia przedsiębiorstwa państwowego, ale do jego przekształcenia w spółkę kapitałową. Dochodzi w tym przypadku do zmiany organizacyjno - prawnej, natomiast nowo powstały podmiot kontynuuje byt prawny przedsiębiorstwa państwowego w zakresie wszystkich praw i obowiązków w tym także tych, które wynikają z prawa podatkowego. Zatem mamy tu do czynienia z sytuacją analogiczną, jak w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Stosownie do art. 93a § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl art. 93e tej ustawy, przepisy powyższe stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Pojęcie straty rozumianej jako nadwyżkę kosztów uzyskania przychodów nad przychodami zostało zawarte w art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) i jest związana z podmiotem, który ją poniósł, i tylko ten podmiot może tę stratę odliczyć (art. 7 ust. 3 i 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 4 ww. ustawy, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych - w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, z wyjątkiem przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową.

W myśl art. 7 ust. 4 ww. ustawy, przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3, a w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, także straty przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych, z wyjątkiem przekształconych spółek kapitałowych w inne spółki kapitałowe.

Powyższe unormowania dotyczą wyłączenia z podstawy opodatkowania strat przedsiębiorstw przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych. W tym zakresie przepisy ustawy stanowią lex specjalis w stosunku do art. 93 i nast. ustawy - Ordynacja podatkowa, normujące kwestie sukcesji podatkowej przy przekształceniach, łączeniach i podziałach osób prawnych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w przedmiotowej sprawie na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji (Dz. U. z 2002 r. Nr 171, poz. 1397 z późn. zm.), została dokonana komercjalizacja przedsiębiorstwa państwowego poprzez przekształcenie go w spółkę akcyjną, której jedynym akcjonariuszem został Skarb Państwa.

Wskazane wyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mają bezpośrednie zastosowanie do przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w spółkę kapitałową w drodze komercjalizacji. Z art. 7 ust. 3 pkt 4 tej ustawy wynika, że podmioty przekształcone, przejmujące inne podmioty, czy też powstałe po połączeniu lub podziale innych podatników, nie mogą przy ustalaniu dochodu uwzględnić strat poniesionych przez przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych, z wyjątkiem spółki kapitałowej przekształcanej w inną spółkę kapitałową, przez którą taka strata może być rozliczona.

Brak możliwości rozliczania strat odnosi się do przedsiębiorstw państwowych komercjalizowanych, tj. przekształcanych w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa.

Przy określaniu dochodu lub straty nie uwzględnia się także strat przedsiębiorstw państwowych przejmowanych lub nabywanych na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji, co jednoznacznie wynika z przepisów art. 7 ust. 3 pkt 5 oraz art. 7 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wyżej wymienione przepisy mają bezpośrednie zastosowanie w przedmiotowej sprawie, tj. do przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w spółkę kapitałową w drodze komercjalizacji. Zgodnie z definicją zawartą w art. 1 ust. 1 ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji, komercjalizacja, w rozumieniu ustawy, polega na przekształceniu przedsiębiorstwa państwowego w spółkę (...).

Ustawa przewiduje możliwość rozliczenia strat tylko w sytuacji:

* przekształcenia spółki z o.o. w spółkę akcyjną,

* przekształcenia spółki akcyjnej w spółkę z o.o.

Natomiast nie podlegają rozliczeniu straty:

* przedsiębiorstwa państwowego przekształconego w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa (komercjalizacja przedsiębiorstwa państwowego) - art. 7 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

* przejętego lub nabytego przedsiębiorstwa państwowego w trybie prywatyzacji bezpośredniej art. 7 ust. 3 pkt 5 i art. 7 ust. 4a ww. ustawy, tj. przez:

* sprzedaż przedsiębiorstwa,

* wniesienie przedsiębiorstwa do spółki,

* oddanie przedsiębiorstwa do odpłatnego korzystania.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że stanowisko Spółki zgodnie z którym "obecnie obowiązujące przepisy dotyczące możliwości rozliczenia straty nie odnoszą się do straty komercjalizowanego przedsiębiorstwa państwowego, tj. przekształconego w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa" uznaje się za nieprawidłowe. W opisanym zdarzeniu przyszłym brak jest możliwości rozliczenia przez Spółkę straty skomercjalizowanego przedsiębiorstwa. Powyższe wynika z art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, strata osiągnięta w 2009 r. w przedsiębiorstwie państwowym, które zostało skomercjalizowane nie będzie mogła zostać rozliczona przez Spółkę przy obliczaniu dochodu jaki zostanie osiągnięty w 2013 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.