ILPB3/423-124/11-3/KS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2011 r. (data wpływu 18 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 23 marca 2011 r. (data wpływu 28 marca 2011 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi zarząd zwykły budynków mieszkalnych stanowiących własność osób prywatnych, podobnie jak spółdzielnie mieszkaniowe, towarzystwa budownictwa społecznego, wspólnoty mieszkaniowe oraz samorządowe jednostki organizacyjne prowadzące działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej. W roku 2008 Wnioskodawca uzyskane dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi przeznaczał na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegały zatem jedynie dochody uzyskane z gospodarki zasobami lokali użytkowych, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz dochody uzyskane z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi. Wnioskodawca podkreśla, że jest podmiotem statutowo zajmującym się gospodarką mieszkaniową.

Przez zasoby mieszkaniowe Wnioskodawca rozumie:

* znajdujące się w budynkach mieszkalnych lokale mieszkalne wraz z przynależnymi do nich pomieszczeniami oraz wyposażenie techniczne;

* pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania budynków mieszkalnych;

* urządzenie i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione;

* inne budynki i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie budynków mieszkalnych.

Przychody związane z wyżej wymienionymi budynkami (lokalami mieszkalnymi i pomieszczeniami) obiektami i urządzeniami (np. opłaty, odsetki za zwłokę od nieterminowych wpłat) oraz sfinansowane z nich koszty stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Przychody i koszty składające się na gospodarkę zasobami mieszkaniowymi są jednocześnie przychodami i kosztami podatkowymi w rozumieniu art. 12 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolny jest od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z ww. przepisem opodatkowaniu podlegają dochody osiągnięte z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, bez względu na cel na jaki zostanie przekazany. Są to zatem dochody z działalności, która nie jest podstawową działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Działalnością taką, oprócz wyżej wymienionej działalności polegającej na wynajmowaniu lokali użytkowych, może być np. wynajmowanie powierzchni budynków mieszkalnych na reklamy, dachów tych budynków pod anteny satelitarne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca korzystał w 2008 r. ze zwolnienia od opodatkowania z dochodów uzyskanych z gospodarki zasobami mieszkaniowymi w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów w 2008 r. korzystały ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

Artykuł 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy stanowi, iż "wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Zrzeszenie co prawda nie jest ujęte wśród wymienionych jednostek w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy, ale Jego działalność pod względem przedmiotowym nie różni się niczym od wszystkich innych podmiotów ujętych w wyżej wymienionym przepisie.

Wnioskodawca uważa, że w przedmiotowej sprawie istotny jest zakres przedmiotowy uzasadniający zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych. Kryterium podmiotowe w omawianym przepisie nie jest katalogiem zamkniętym i nie zawęża kryterium podmiotowego do innych podmiotów, gdyż dla zastosowania zwolnienia określonego w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy, konieczne jest spełnienie warunku przedmiotowego w postaci charakteru świadczonej usługi. Mając zatem na względzie brzmienie (konstrukcję) przepisu i brak użycia w nim spójnika "i", nie można odczytywać tego przepisu jako koniunkcji kryteriów podmiotowych i przedmiotowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty.

Ust. 2 ww. przepisu ustawy stanowi, iż dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 i pkt 3 ww. ustawy, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania, nie uwzględnia się m.in.:

* przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku,

* kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 (...).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawcą jest X, które prowadzi zarząd zwykły budynków mieszkalnych stanowiących własność osób prywatnych. W roku 2008 Wnioskodawca uzyskane dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi przeznaczyło na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi. Wnioskodawca wskazuje, że jest podmiotem, który statutowo zajmuje się gospodarką mieszkaniową.

Przedmiotem rozstrzygnięcia jest ustalenie czy X korzystało w 2008 r. ze zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów.

Aby prawidłowo zastosować powyższe przepisy w odniesieniu do Wnioskodawcy i Jego działalności w zakresie gospodarki zasobami mieszkaniowymi, należy przywołać treść art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym w 2008 r. wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Powyższe zwolnienie zostało wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na mocy art. 1 pkt 18 lit. a) ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 217, poz. 1589) i obowiązuje od dnia 1 stycznia 2007 r.

Zwolnienie to zastąpiło ulgi podatkowe funkcjonujące od 1994 r. i dodawane przy okazji kolejnych zmian do art. 17 ust. 1 tej ustawy, które były przyznawane różnym jednostkom organizacyjnym gospodarującym zasobami mieszkaniowymi. Zwolnienie takie obejmowało tę część dochodów tych jednostek, która miała służyć utrzymaniu zasobów mieszkaniowych. Były one zawarte w pkt 4f (dot. spółdzielni mieszkaniowych), 4h (dot. komunalnych zakładów gospodarki mieszkaniowej), 4j (dot. towarzystw budownictwa mieszkaniowego), 4 m (dot. wspólnot mieszkaniowych), 4o (dot. osób prawnych administrujących nieruchomościami), 4w (dot. zakładów budżetowych zajmujących się kwaterowaniem studentów i pracowników uczelni i placówek naukowych). Przepisy te zostały formalnie uchylone 1 stycznia 2004 r. na mocy art. 1 pkt 13 lit. a) ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1957). Jednakże, na podstawie art. 5 ust. 1 tej ustawy, który był nowelizowany ustawą z dnia 18 listopada 2004 r. (Dz. U. Nr 254, poz. 2533), stosowanie zwolnień zawartych w ww. przepisach w zakresie i na zasadach obowiązujących do końca 2003 r. przedłużono początkowo do dnia 31 grudnia 2004 r., a następnie do dnia 31 grudnia 2006 r.

Nowy przepis zawarty w pkt 44, znowelizowanej z dniem 1 stycznia 2007 r. ustawy, mimo, że służy podobnym celom jak obowiązująca do końca 2006 r. regulacja, zawiera jednak istotne różnice. Przede wszystkim obejmuje dochody jedynie czterech kategorii jednostek organizacyjnych, prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej - spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych. Nowe zwolnienie nie dotyczy więc dochodów przeznaczanych na cele mieszkaniowe uzyskiwanych przez inne podmioty gospodarujące zasobami mieszkaniowymi, np. osoby prawne, gospodarujące nieruchomościami. Dochody takich podmiotów, uzyskane po 1 stycznia 2007 r. nawet jeśli spełniałyby przedmiotowe przesłanki, wymienione w pkt 44 i były przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych będą objęte podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Z powyższego wynika jasno i nie budzi wątpliwości, że treść art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera zamknięty katalog podmiotów, które mogą korzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem spełnienia przez nich pozostałych przesłanek wynikających z tego przepisu. W konsekwencji, dla zastosowania ww. zwolnienia konieczne jest spełnienie łącznie wszystkich warunków określonych przez ustawodawcę w wymienionym przepisie, zarówno podmiotowych, jak i przedmiotowych. Użycie w normie prawnej zwrotu "prowadzących działalność" odnosi się do podmiotów ściśle w nim wskazanych, przez co prawodawca wyraźnie zawęził zwolnienie podatkowe do czterech kategorii jednostek organizacyjnych.

Zauważyć należy, że wszelkie ulgi podatkowe stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i aby z nich skorzystać podatnicy muszą spełnić wszystkie warunki przewidziane w ustawie.

Dlatego też nie można uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, iż "w przedmiotowej sprawie istotny jest zakres przedmiotowy uzasadniający zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych", oraz że "kryterium podmiotowe w omawianym przepisie nie jest katalogiem zamkniętym (...)".

Wykładnia językowa treści art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych daje jednoznaczny wynik tzn. z językowego punktu widzenia możliwe jest jednoznaczne rozumienie przedmiotowego tekstu prawnego, tj. że "wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej (...)".

Z powyższego przepisu wynika, że podmioty nie wymienione w tym przepisie, takie jak Wnioskodawca, nie korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dochodów uzyskanych z gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Wobec powyższego, Wnioskodawca, który nie został ujęty w zamkniętym katalogu podmiotów uprawnionych do zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie mógł w 2008 r. korzystać ze zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.