ILPB3/423-121/14-2/KS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 5 marca 2014 r. (data wpływu 7 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia, czy wynik z tytułu zbycia oprzyrządowania (dochód albo strata) powinien być alokowany do działalności strefowej (zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych), tj. przychód ze sprzedaży oprzyrządowania oraz koszty jego nabycia/wytworzenia - jest prawidłowe.

W dniu 7 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia, czy wynik z tytułu zbycia oprzyrządowania (dochód albo strata) powinien być alokowany do działalności strefowej (zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych), tj. przychód ze sprzedaży oprzyrządowania oraz koszty jego nabycia/wytworzenia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową mającą siedzibę w Polsce (dalej także: Spółka). Spółka prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: SSE) na podstawie otrzymanych zezwoleń (dalej: Zezwolenia), które obejmują działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie części samochodowych (dalej: wyroby strefowe).

Specyfika przemysłu motoryzacyjnego i produkowanych przez Wnioskodawcę części samochodowych wymaga w niektórych przypadkach wykorzystywania przez Spółkę specjalistycznego oprzyrządowania przeznaczonego wyłącznie do produkcji określonego typu produktu, tj. pod określoną markę i model pojazdu (dalej: oprzyrządowanie) na potrzeby konkretnego odbiorcy (dalej: finalny odbiorca).

Oprzyrządowanie jest nabywane przez Spółkę od podmiotów zewnętrznych lub jest wytwarzane we własnym zakresie i podlega zbyciu na rzecz finalnego odbiorcy, dla którego produkowane są wyroby strefowe.

Wymaga przy tym podkreślenia, że:

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wynik z tytułu zbycia takiego oprzyrządowania (dochód albo strata) powinien być alokowany do działalności strefowej (zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych), tj. przychód ze sprzedaży oprzyrządowania oraz koszty jego nabycia/wytworzenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, wynik z tytułu zbycia takiego oprzyrządowania (dochód albo strata) powinien być alokowany do działalności strefowej (zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych), tj. przychód ze sprzedaży oprzyrządowania oraz koszty jego nabycia/wytworzenia.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: "Wolne od podatku dochodowego są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 październiku 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami".

"Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy" (art. 17 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zatem, aby zakwalifikować dochód jako podlegający zwolnieniu na podstawie ww. przepisu, dochód ten:

* musi być uzyskany w ramach działalności gospodarczej objętej zezwoleniem,

* prowadzonej na terenie SSE.

Niewątpliwie, jeżeli produkcja części samochodowych przez Spółkę odbywa się na terenie SSE i jest objęta zezwoleniem, to przychód ze sprzedaży wyprodukowanych części samochodowych, będących wyrobami strefowymi, jest przychodem zwolnionym z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Jeżeli przy tym dla wyprodukowania wyrobu strefowego niezbędne jest wykorzystanie przez Spółkę zindywidualizowanego oprzyrządowania, to zarówno wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie takiego oprzyrządowania, jak i osiągnięty później dochód z jego sprzedaży jest związany w sposób funkcjonalny i integralny z dochodem zwolnionym z tytułu sprzedaży wyprodukowanego wyrobu strefowego. Wszystkie te działania bowiem, tzn. zarówno zakup lub wytworzenie oprzyrządowania, jak i jego zbycie są podporządkowane działalności strefowej, jaką jest wytworzenie wyrobów objętych zezwoleniem. Działania te służą wyłącznie celom prowadzonej działalności strefowej.

Po pierwsze, bez wykorzystania tego oprzyrządowania nie byłoby możliwe osiągnięcie dochodu z działalności objętej zezwoleniem, tj. z tytułu produkcji części samochodowych (nie byłoby możliwe wyprodukowanie tych części - wyrobu strefowego).

Po drugie, oprzyrządowanie ze względu na swój zindywidualizowany charakter może zostać wykorzystane tylko dla celów działalności strefowej:

* może być wykorzystane wyłącznie w działalności objętej konkretnym zamówieniem, w tym przypadku działalności związanej z produkcją wyrobu strefowego na potrzeby finalnego odbiorcy,

* nie może zostać zbyte innemu zleceniodawcy,

* zbycie oprzyrządowania nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest determinowane sprzedażą wyrobu strefowego - finalny odbiorca nie jest zainteresowany nabyciem wyłącznie samych narzędzi, lecz dla niego wartością dodaną jest otrzymanie wyrobu strefowego, który powstał przy zastosowaniu tych narzędzi.

Dla zakwalifikowania przychodu ze sprzedaży oprzyrządowania do przychodu zwolnionego nie ma przy tym znaczenia sposób pozyskania oprzyrządowania przez Spółkę, tj. jego nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie. W szczególności okoliczność, że Spółka wytworzyła takie oprzyrządowanie we własnym zakresie, nie może być uznane za prowadzenie przez nią odrębnej działalności nieobjętej zezwoleniem. Jest to jedynie element działalności strefowej określonej w zezwoleniu, będący koniecznym etapem realizacji procesu produkcji wyrobów strefowych.

Stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę znajduje odzwierciedlenie także w interpretacjach organów podatkowych, np.:

* w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 1 lutego 2013 r. sygn. IBPBI/2/423-52/13/AK,

* w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 27 października 2011 r. sygn. ILPB3/423-342/11-2/MM,

* w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 lutego 2011 r. sygn. ILPB4/423-293/10-4/MC,

* w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 1 października 2009 r. sygn. IBPBI/2/423-779/09/SD.

We wszystkich ww. interpretacjach organ podatkowy odstąpił od uzasadnienia, zgadzając się w pełnym zakresie ze stanowiskiem wyrażonym przez wnioskodawców.

W uzasadnieniu zaś do interpretacji:

* z 3 listopada 2011 r. sygn. IBPBI/2/423-981/11/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał: "(...) ponieważ specjalistyczne oprzyrządowanie jest wykorzystywane do produkcji prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie odpowiedniego zezwolenia to koszty nabycia oprzyrządowania winny zostać zaliczane do kosztów działalności strefowej. Również wynik, tj. odpowiednio dochód albo strata na transakcji sprzedaży tego oprzyrządowania wpływa na wysokość dochodu z tytułu działalności strefowej, zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych",

* z 3 listopada 2011 r. sygn. ITPB3/423-432a/11/AW Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał, że: "w przedmiotowej sprawie nabycie specjalistycznego oprzyrządowania jest elementem produkcji Wnioskodawcy, a proces produkcyjny dotyczy wyrobów określonych w zezwoleniu. Oznacza to, że ponoszone koszty warunkują możliwość produkcji wyrobów określonych w zezwoleniu. Należy więc uznać, że dotyczą one przychodów osiąganych z działalności prowadzonej na terenie strefy, tym samym są kosztem uzyskania przychodów z działalności strefowej. Reasumując - w przedmiotowym stanie faktycznym - koszty ponoszone przez Spółkę na nabycie oprzyrządowania do produkcji, mają związek z prowadzoną działalnością na terenie SSSE. W konsekwencji, ww. koszty winny zostać zaliczone do kosztów działalności strefowej",

* z 3 listopada 2011 r. sygn. ITPB3/423-432d/11/AW również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, że: "skoro specjalistyczne oprzyrządowanie jest wykorzystywane do wytworzenia produktu finalnego, co związane jest bezpośrednio z prowadzoną przez Spółkę działalnością w strefie, to przychody i koszty związane z jego zbyciem generują dochód z działalności prowadzonej przez podatnika w strefie. Tym samym dochód ten, w części, w jakiej związany jest z działalnością objętą zezwoleniem, będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych".

Mając na względzie powyższe nie powinno zatem budzić wątpliwości, że wynik na sprzedaży oprzyrządowania, dokonanej na rzecz finalnego odbiorcy wyrobów strefowych, które jest wykorzystywane wyłącznie do działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia, powinien zostać alokowany do działalności strefowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 z późn. zm.).

Podstawą do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (art. 16 ww. ustawy).

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie, uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności (art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 z późn. zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Podkreślenia wymaga fakt, że prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową.

Biorąc powyższe pod uwagę, dokonując oceny zakresu zwolnień podatkowych, należy uwzględnić, że wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku, gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas również działalność taka nie będzie podlegała zwolnieniu.

Jak stanowi treść art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; (...).

Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 3 pkt 1 i pkt 3 cyt. ustawy, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie otrzymanych zezwoleń, które obejmują działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie części samochodowych.

Specyfika przemysłu motoryzacyjnego i produkowanych przez Wnioskodawcę części samochodowych wymaga w niektórych przypadkach wykorzystywania specjalistycznego oprzyrządowania przeznaczonego wyłącznie do produkcji określonego typu produktu, tj. pod określoną markę i model pojazdu na potrzeby konkretnego odbiorcy. Oprzyrządowanie jest nabywane przez Spółkę od podmiotów zewnętrznych lub jest wytwarzane we własnym zakresie i podlega zbyciu na rzecz finalnego odbiorcy, dla którego produkowane są wyroby strefowe. Oprzyrządowanie jest wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie do wytwarzania wyrobów strefowych i - jak wskazała Spółka - nie ma możliwości wykorzystania oprzyrządowania do produkcji innych wyrobów, niż te na potrzeby których zostało ono wytworzone lub zakupione. Ponadto, bez oprzyrządowania Spółka nie miałaby możliwości wyprodukowania konkretnych wyrobów strefowych. Sprzedaż oprzyrządowania na rzecz finalnego odbiorcy wynika z warunków współpracy pomiędzy Spółką a odbiorcą.

Wydatki na nabycie lub wytworzenie oprzyrządowania - mając na uwadze normę art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowiącą, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy - mogą stanowić koszt podatkowy pod warunkiem wykazania związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (zabezpieczeniem jego źródła). Podstawowym kryterium kwalifikowania kosztów jest cel, w jakim zostały one poniesione.

W świetle powyższego, należy stwierdzić, że oprzyrządowanie zakupione lub wytworzone przez Spółkę jest elementem produkcji Wnioskodawcy, a proces produkcyjny dotyczy produktów określonych w zezwoleniach.

Powyższe oznacza, że ponoszone koszty na wytworzenie bądź zakup oprzyrządowania warunkują możliwość wyprodukowania konkretnych wyrobów strefowych. Należy więc uznać, że dotyczą one przychodów osiąganych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Tym samym, są kosztem uzyskania przychodów z działalności strefowej.

Również przychód wynikający ze sprzedaży takiego oprzyrządowania jest ściśle związany z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

W konsekwencji, koszty związane z nabyciem lub wytworzeniem oprzyrządowania oraz przychody z tytułu jego sprzedaży generują dochód z działalności prowadzonej przez Spółkę na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Podsumowując, wynik z tytułu zbycia oprzyrządowania (dochód albo strata) powinien być alokowany do działalności strefowej (zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, należy stwierdzić, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.