ILPB3/423-12/10-2/KS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2009 r. (data wpływu 29 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych - jest prawidłowe.

W dniu 29 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka (osoba prawna) jest właścicielem znaków towarowych. Posiadane przez Spółkę znaki towarowe są zarejestrowane w Urzędzie Patentowym RP (dalej: Urząd Patentowy) i objęte prawami ochronnymi w rozumieniu ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm., dalej: Prawo własności przemysłowej). Spółka zamierza zawiązać spółkę osobową prawa handlowego, np. komandytową lub jawną (dalej: SpK), której przedmiotem działalności będzie m.in. udzielanie licencji na korzystanie ze znaków towarowych. Po zarejestrowaniu SpK w Krajowym Rejestrze Sądowym, Spółka zamierza wnieść do istniejącej SpK wkład w postaci znaków towarowych, zwiększając w ten sposób wartość swojego wkładu oraz majątek SpK. Wartość poszczególnych wnoszonych przez Spółkę znaków towarowych określona zostanie w oświadczeniu wspólnika wnoszącego wkład oraz uchwale zmieniającej umowę spółki SpK.

Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny, w celu wyeliminowania wątpliwości co do zasad rozliczenia po stronie Spółki - jako wspólnika SpK na gruncie obowiązujących przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych nabycia znaków towarowych przez SpK w drodze aportu, Spółka występuje z zapytaniem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej praw do znaków towarowych wniesionych aportem do SpK, stanowić będą koszt uzyskania przychodu wspólników, w tym Spółki (proporcjonalnie do posiadanego udziału), począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano aportu, tj. począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Spółka złoży oświadczenie o wniesieniu tych praw aportem do SpK oraz zostanie podjęta uchwała wspólników o zmianie umowy spółki SpK.

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie On uprawniony do rozpoznawania odpisów amortyzacyjnych od praw do znaków towarowych wprowadzonych do majątku SpK, stanowiących na podstawie art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów po stronie Spółki (proporcjonalnie do posiadanego udziału), począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te prawa do znaków towarowych wprowadzone zostaną do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (dalej: ewidencja) prowadzonej przez SpK, tj. począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Spółka złoży oświadczenie o wniesieniu przedmiotowych praw do znaków towarowych aportem do SpK oraz zostanie podjęta uchwała wspólników o zmianie umowy spółki SpK.

Z uwagi na fakt, iż spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami podatku dochodowego są poszczególni wspólnicy. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody m.in. z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zasadę tę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Przepisy te są sformułowaniem zasady transparentności podatkowej spółek osobowych, zgodnie z którą ich przychody i koszty zostają, w odpowiedniej proporcji, przypisane bezpośrednio do ich wspólników.

W związku z powyższym, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem osobowej spółki handlowej, a odnoszące się do wspólnika będącego osobą prawną powinny być rozpatrywane w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16. Z kolei, zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, amortyzacji podlegają nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania m.in. prawa określone w Prawie własności przemysłowej o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z wyżej powoływanym przepisem, podatnik może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od prawa do znaku towarowego zaliczonego do wartości niematerialnych i prawnych, gdy spełnione są następujące warunki:

* prawo do znaku towarowego zostanie nabyte przez podatnika,

* prawo do znaku towarowego nadaje się do gospodarczego wykorzystania,

* przewidywany okres ekonomicznej użyteczności prawa do znaku towarowego wynosi co najmniej rok,

* prawo do znaku towarowego jest przeznaczone do używania na potrzeby podatnika.

Z kolei, na podstawie art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Natomiast zgodnie z art. 16d ust. 2 tej ustawy, środki trwałe i wartości niematerialne i prawne wprowadza się do ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Skuteczność przeniesienia na rzecz SpK posiadanego przez Spółkę prawa ochronnego do danego znaku towarowego, wymaga - w myśl art. 162 ust. 1 w zw. z art. 67 ust. 2 Prawa własności przemysłowej - jedynie zawarcia odpowiedniej umowy z zachowaniem formy pisemnej pod rygorem nieważności.

Zdaniem Spółki, w omawianym stanie faktycznym, wymóg ten zostanie spełniony poprzez złożenie oświadczenia wspólnika wnoszącego wkład w formie pisemnej oraz dokonanie odpowiednich zmian w umowie spółki SpK.

Dla skuteczności przejścia praw do znaków towarowych bez znaczenia pozostaje natomiast kwestia następczej rejestracji nabywcy tego prawa jako nowego uprawnionego w rejestrze prowadzonym przez Urząd Patentowy. W doktrynie i praktyce potwierdzono fakt, że wpis do rejestru nabywcy prawa do znaku jako nowo uprawnionego ma charakter deklaratoryjny, np. na potwierdzenie tej tezy autor artykułu "Data rozpoczęcia amortyzacji prawa ochronnego na znak towarowy" (M. Trzebiatowski, "Data rozpoczęcia amortyzacji prawa ochronnego na znak towarowy (1)", Przegląd Podatkowy nr 9/2008) przywołuje decyzję Urzędu Patentowego z dnia 13 września 2007 r. (nr DR-499/06) jako pozwalającą stwierdzić, iż w świetle przepisu art. 229 ust. 2 Prawa własności przemysłowej, przeniesienie prawa z rejestracji znaku towarowego powstaje nie na skutek wydania decyzji Urzędu Patentowego, lecz wywołuje je odpowiednia czynność prawna, natomiast zaświadczające o tej czynności dokumenty są badane przez Urząd Patentowy jedynie pod względem formalnym. Podobne stanowisko przedstawił Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: WSA) w Warszawie w wyroku z dnia 10 marca 2008 r. (sygn. VI SA/Wa 2027/07).

W opinii Spółki, powyższe oznacza, że w omawianym stanie faktycznym, skuteczne nabycie praw do znaków ochronnych powstanie po stronie SpK w momencie dokonania aportu, tj. w momencie złożenia oświadczenia wspólnika wnoszącego wkład w wymaganej przepisami formie (tekst jedn. w formie pisemnej) oraz podjęcia przez wspólników uchwały o zmianie umowy spółki SpK. Dla skuteczności przejścia praw do znaków ochronnych na SpK bez znaczenia pozostanie natomiast kwestia następczej rejestracji SpK, jako nabywcy tego prawa w rejestrze prowadzonym przez Urząd Patentowy.

Pogląd ten znajduje odzwierciedlenie również w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, z których wymienić tu można:

* interpretację indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 maja 2009 r. (sygn. IPPB5/423-129/09-2/PS), w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskującej spółki, zgodnie z którym: "Dla skutecznego przeniesienia prawa ochronnego oraz prawa do zgłoszonego znaku towarowego w myśl Prawa własności przemysłowej konieczna jest forma pisemna zastrzeżona pod rygorem nieważności (odpowiednio art. 162 w związku z art. 67 oraz art. 127 Prawa własności przemysłowej). Dla skuteczności przejścia praw do znaków towarowych bez znaczenia jest natomiast kwestia ich rejestracji w Urzędzie Patentowym. W konsekwencji Spółka Komandytowa nabędzie prawa do znaku towarowego z chwilą podpisania umowy spółki dokumentującej aport i z tą datą będzie uprawniona do wprowadzenia tych praw do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych";

* interpretację indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 listopada 2008 r. (sygn. IPPB3/423-1251/08-2/MS), w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskującej spółki, zgodnie z którym mogła ona rozpocząć amortyzację zarejestrowanych w Urzędzie Patentowym, objętych ochroną prawną znaków towarowych w miesiącu następującym po miesiącu wprowadzenia przedmiotowych składników do ewidencji, gdzie wprowadzenie do ewidencji nastąpić powinno w dniu ich nabycia;

* postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań - Grunwald z dnia 12 marca 2007 r. (sygn. AD-IB/423/4/2006), w którym organ uznał, że: " Art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uzależnia dokonania odpisów amortyzacyjnych od wpisu praw do znaku w urzędowych rejestrach znaków towarowych, lecz od spełnienia warunków określonych w tym przepisie. Jednym z elementów przesądzających o legalności amortyzacji podatkowej prawa do znaku towarowego jest jego nabycie. Spółka nabyła prawo do znaku towarowego z chwilą podpisania aktu notarialnego w dniu 19 września 2006 r., tj. w dniu podwyższenia kapitału zakładowego poprzez wniesienie aportu w postaci znaku towarowego i z tą datą ma prawo wprowadzić znak towarowy do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych";

* postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań - Grunwald z dnia 13 grudnia 2005 r. (sygn. AD-ll-A/423/1/05), w którym organ potwierdził prawo podatnika do rozpoczęcia amortyzacji w miesiącu następującym po miesiącu, w którym wprowadzono znak towarowy do ewidencji, wiążąc ten fakt z momentem podpisania aktu notarialnego dotyczącego wniesienia znaków towarowych aportem do spółki;

* informację o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 8 października 2004 r. (sygn. IS.I/3-423/20/04), w której organ stwierdził, że: "nowozawiązana spółka akcyjna, do której zostanie wniesione - jako aport - prawo do znaku towarowego, będzie mogła je podatkowo amortyzować od momentu skutecznego przeniesienia prawa do znaku towarowego przez zbywcę (spółkę jawną), w drodze zawartej umowy w formie pisemnej, na rzecz spółki akcyjnej, niezależnie od daty wpisu do rejestru zmiany uprawnionego do prawa z tej umowy, przy założeniu spełnienia pozostałych przesłanek wynikających z wcześniej powołanego przepisu art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych".

Zatem w świetle powoływanych wyżej przepisów, jak i poglądów prezentowanych przez organy podatkowe, w opinii Spółki, przyjęcie przez SpK praw do znaków towarowych do używania, determinujące moment wprowadzenia tych praw do ewidencji prowadzonej przez SpK, następuje w momencie zawarcia odpowiedniej umowy w formie pisemnej, co z kolei determinuje moment rozpoczęcia amortyzacji omawianych praw. W omawianym stanie faktycznym, momentem przyjęcia wyżej wymienionych praw do używania przez SpK będzie zatem moment złożenia oświadczenia wspólnika wnoszącego wkład o dokonaniu aportu w wymaganej przepisami formie oraz podjęcia przez wspólników uchwały o zmianie umowy spółki SpK.

Podobne konkluzje wynikają z pisma Ministerstwa Finansów - Departamentu Podatków Dochodowych zatytułowanego "Skutki podatkowe otrzymania przez spółkę znaku towarowego wchodzącego w skład przedsiębiorstwa, wniesionego do niej tytułem wkładu niepieniężnego" opublikowanego w Biuletynie Skarbowym nr x.

W powoływanym piśmie wskazano, że: "jeżeli w związku z wniesieniem do spółki z o.o. przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzi również zarejestrowany znak towarowy, zachowana jest forma notarialna, mająca pierwszeństwo przed formą pisemną, to w takim przypadku dochodzi także do skutecznego przeniesienia na spółkę prawa do tego znaku, czyli nabycie tego prawa. Wpis do rejestru stanowi jedynie przesłankę domniemania co do praw własności, nie decyduje jednak o prawie do korzystania. Wobec powyższego, skoro zgodnie z art. 16b ust. 1 u.p.d.o.p. amortyzacji podlegają nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu ich przyjęcia do używania prawa, o których mowa w Prawie własności przemysłowej, to w konsekwencji spółka, do której został wniesiony wkład obejmujący prawo do znaku towarowego, może na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. dokonywać amortyzacji tego prawa. Bez znaczenia w tym przypadku pozostaje to, czy i kiedy dokonany zostanie wpis w rejestrze patentowym przeniesienia prawa do znaku towarowego".

Mając na uwadze powyższą argumentację, zdaniem Spółki, będzie Ona uprawniona do rozpoznawania odpisów amortyzacyjnych od praw do znaków towarowych wprowadzonych do majątku SpK, stanowiących na podstawie art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów po stronie Spółki (proporcjonalnie do posiadanego udziału), począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym prawa do znaków towarowych wprowadzone zostaną do ewidencji prowadzonej przez SpK, tj. począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Spółka złoży oświadczenie o wniesieniu praw do znaków towarowych aportem do SpK oraz podjęta zostanie uchwała wspólników o zmianie umowy spółki SpK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę pism stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Jednocześnie mając na uwadze, że stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest Spółka Akcyjna zaznacza się, iż niniejsza interpretacja nie ma mocy wiążącej dla pozostałych wspólników tej spółki osobowej.

W związku z powyższym, informuje się, że uzyskanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez pozostałych wspólników spółki osobowej, możliwe jest poprzez złożenie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wraz ze spełnieniem wszystkich warunków określonych w art. 14b i 14f ustawy - Ordynacja podatkowa przez tychże wspólników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.