ILPB3/423-1186/09-2/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2009 r. (data wpływu 24 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu nadpłaconego podatku należnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu nadpłaconego podatku należnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka w toku swojej działalności gospodarczej dokonywała czynności, które zostały przez Spółkę uznane za dostawę towarów opodatkowaną podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). W związku z powyższym, na podstawie art. 106 ust. 7 tej ustawy, Spółka wystawiała faktury wewnętrzne i deklarowała podatek należny w odpowiednich deklaracjach VAT-7 składanych przez Spółkę. Podatek należny został również zaliczony przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów (na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W wyniku ponownej analizy przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, Spółka uznała, że niesłusznie potraktowała niektóre czynności jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 2 tej ustawy. W związku z powyższym, Spółka zamierza wystawić wewnętrzne faktury korygujące, zmniejszające podstawę opodatkowania oraz kwotę należnego podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka, w związku z wystawieniem faktur korygujących do faktur wewnętrznych i zmniejszeniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, zobowiązana jest do rozpoznania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych w miesiącu wystawienia faktury korygującej, w kwocie odpowiadającej skorygowanemu podatkowi od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wystawieniem faktur korygujących i zmniejszeniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, zaliczonego uprzednio do kosztów uzyskania przychodów, Spółka jest zobowiązana do rozpoznania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych w miesiącu wystawienia faktury korygującej.

Przychód ten należy rozpoznać w wysokości kwoty skorygowanego VAT należnego, wynikającego z faktur korygujących do faktur wewnętrznych, bez względu na formę zadysponowania kwotą zmniejszonego podatku należnego VAT, a więc bez względu na to, czy Spółka wykaże w deklaracji VAT składanej za okres, w którym wystawiła faktury korygujące do faktur wewnętrznych pomniejszoną kwotę VAT należnego do wpłaty do urzędu skarbowego, czy też powiększoną nadwyżkę VAT naliczonego nad należnym do zwrotu lub do przeniesienia.

Za uznaniem, iż skorygowana przez Spółkę kwota nadpłaconego podatku od towarów i usług mieści się w kategorii przychodu przemawia treść art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż przychodem jest w przypadku obniżenia lub zwrotu podatku VAT, naliczony podatek VAT w tej części, która została uprzednio zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6 cytowanej ustawy, do przychodów nie zalicza się zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. A contrario, zwrot podatków zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów (np. zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b) ww. ustawy), stanowi przychód na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych.

Warto podkreślić, iż stanowisko odnośnie konieczności rozpoznania przychodu w związku ze skorygowaniem (odzyskaniem) podatku od towarów i usług zaliczonego uprzednio do kosztów uzyskania przychodów, przedstawił Minister Finansów w informacji opublikowanej w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07 Magoora. Jak wyjaśniono we wspomnianej informacji, "podatnicy, którzy w związku z tym wyrokiem dokonają odliczenia podatku od towarów i usług poprzez dokonanie korekty rozliczenia w tym podatku, nie są obowiązani do korygowania kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym. Kwota zwrotu lub obniżenia podatku w części uprzednio zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów będzie stanowiła przychód w podatku dochodowym w momencie otrzymania zwrotu".

Spółka pragnie podkreślić, iż przedstawione powyżej stanowisko zostało potwierdzone również w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe, w tym m.in.: decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 czerwca 2006 r. (sygn. 1401/PD-4230Z-58/06/k.k.), zgodnie z którą: "strona w związku z zaliczeniem podatku VAT do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych winna zaliczyć do przychodów nadpłacony podatek należny (...)". Analogiczne stanowisko wyrażają inne organy podatkowe, np. Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu z dnia 29 lipca 2005 r. (sygn. 1472/ROP1/423-200-185/05/AJ); Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu w postanowieniu z dnia 22 sierpnia 2007 r. (sygn. 1473/966/KDO/423/72/07/BC).

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje należy stwierdzić, że skorygowana wartość należnego podatku od towarów i usług w sytuacji, gdy VAT ten został wcześniej zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, będzie przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w miesiącu wystawienia faktury korygującej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4f cyt. ustawy, przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz 14, jest w szczególności w przypadku obniżenia lub zwrotu podatku od towarów i usług lub zwrotu podatku akcyzowego zgodnie z odrębnymi przepisami - naliczony podatek od towarów i usług lub zwrócony podatek akcyzowy, w tej części, w której podatek uprzednio został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

W myśl natomiast przepisu art. 12 ust. 4 pkt 6 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Wyżej wymienione przepisy stanowią, że zwrócone, umorzone lub zaniechane podatki i opłaty, co do zasady, nie stanowią przychodu.

Wyjątkiem od tej reguły jest sytuacja, w której podatki i opłaty o jakich mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. W takiej sytuacji, zwrócone podatki i opłaty będą stanowiły przychód w części, w jakiej zostały wcześniej uznane za koszty uzyskania przychodów.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zaliczyła podatek należny do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zakładając tym samym, iż w danym przypadku Spółce przysługiwałoby prawo do korekty podatku należnego, uznać należy, że użyty w treści art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy o podatku dochodowym zwrot "obniżenia lub zwrotu podatku od towarów i usług" odnosi się do omawianej sytuacji.

W konsekwencji zatem w takiej części, w jakiej wcześniej podatek od towarów i usług zaliczono do kosztów uzyskania przychodów, otrzymane jego kwoty będą stanowiły przychód podatkowy i ograniczenie wynikające z przepisu art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będzie miało zastosowania.

Reasumując, Spółka, w związku z zaliczeniem podatku od towarów i usług do kosztów uzyskania przychodów, powinna zaliczyć do przychodów różnicę w podatku należnym, wynikającą ze złożenia stosownej korekty. Zwrócone kwoty podatku od towarów i usług powinny być rozpoznane, jako przychód podatkowy w momencie ich faktycznego otrzymania lub rzeczywistego zadysponowania przez Wnioskodawcę.

Ponadto, w odniesieniu do powołanych przez Spółkę orzeczeń organów podatkowych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach konkretnego podatnika i w oparciu o przedstawiony przez niego stan faktyczny.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.