ILPB3/423-1165/09-4/ŁM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2009 r. (data wpływu 18 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania za wydatki kwalifikowane do objęcia pomocą publiczną zakupu wartości niematerialnych i prawnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* wydatków inwestycyjnych poniesionych na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,

* momentu zaliczenia wydatków inwestycyjnych kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną w postaci zaliczki w celu nabycia środka trwałego,

* uznania za wydatki kwalifikowane do objęcia pomocą publiczną zakupu wartości niematerialnych i prawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie zezwolenia wydanego 12 października 2005 r.

Warunkami uzyskania Zezwolenia było m.in.:

* poniesienie na terenie SSE wydatków inwestycyjnych w wysokości co najmniej 20.000.000 PLN nie później niż do dnia 31 grudnia 2009 r.,

* zatrudnienie na terenie SSE co najmniej 256 osób, z czego 40 osób po dniu uzyskania zezwolenia w terminie do dnia 31 grudnia 2009 r. i utrzymanie zatrudnienia 256 osób do dnia 31 grudnia 2014 r.

Oba powyższe warunki zostaną wypełnione przed upływem wskazanego w Zezwoleniu terminu.

Spółka ustalając dostępną kwotę limitu pomocy publicznej uwzględnia wydatki inwestycyjne w momencie ich poniesienia w znaczeniu kasowym, także wówczas, gdy na dzień poniesienia takich wydatków, środki trwałe będące ich przedmiotem nie zostały jeszcze oddane do używania (a nakłady są ewidencjonowane na kontach środków trwałych w budowie lub płatności zaliczkowych).

Działalność Spółki koncentruje się na produkcji leków, suplementów diety, produktów medycznych i kosmetycznych oraz na prowadzeniu prac badawczo - rozwojowych, mających m.in. na celu udoskonalenie receptur leków, suplementów diety, produktów medycznych i kosmetycznych. W ramach procesu inwestycyjnego wyposażone zostały działy produkcyjne Spółki, jak również wybudowane zostały budynki biurowo - administracyjne, należy jednak zaznaczyć, iż proces inwestycyjny nie został jeszcze w pełni ukończony.

W ramach prowadzonego procesu inwestycyjnego istnieje możliwość, iż Spółka poniesie wydatki inwestycyjne w wysokości przekraczającej wartość wskazaną w Zezwoleniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie trzecie obejmujące swym zakresem opis zdarzenia przyszłego. Wniosek Spółki w zakresie pytania pierwszego i drugiego został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami wydanymi w dniu 18 marca 2010 r. nr ILPB3/423-1165/09-2/ŁM oraz ILPB3/423-1165/09-3ŁM.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki związane z zakupem wartości niematerialnych i prawnych (m.in. w postaci licencji na leki, suplementy diety, produkty medyczne i kosmetyczne, licencji na programy komputerowe) powinny zostać uznane za wydatki kwalifikowane do objęcia pomocą publiczną, jeżeli spełniają warunki określone w Rozporządzeniu o SSE.

Podstawą do skorzystania z pomocy publicznej jest uzyskanie zezwolenia na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 123, poz. 600 z późn. zm.; dalej jako "ustawa o SSE"). Określając warunki, na podstawie których Spółka korzysta z pomocy publicznej, należy rozpatrywać stan prawny obowiązujący na dzień uzyskania przez Spółkę Zezwolenia, a więc na dzień 12 października 2005 r.

W ocenie Spółki, wydatki związane z zakupem wartości niematerialnych i prawnych (np. w postaci licencji na leki, suplementy diety, produkty medyczne i kosmetyczne, licencji na programy komputerowe) mogą zostać uznane za wydatki kwalifikowane do objęcia pomocą publiczną.

Należy zaznaczyć, iż główna działalność Spółki polega na produkcji leków generycznych - a więc leków zawierających tę samą substancję czynną co lekarstwa oryginalne, suplementów diety, produktów medycznych i kosmetycznych. Specyfika działalności przedsiębiorstwa wymaga zatem dokonywania zakupów wartości niematerialnych i prawnych m.in. w formie licencji wykorzystywanych do produkcji leków, suplementów diety, produktów medycznych i kosmetycznych. Innymi słowy: zakup wartości niematerialnych i prawnych w postaci licencji na produkcję leków, suplementów diety, produktów medycznych i kosmetycznych jest niezbędny do prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa.

Po zakupieniu licencji, w Spółce realizowane są dodatkowo prace badawczo - rozwojowe, prowadzące do powstania końcowego efektu w postaci leku, suplementu diety czy produktu medycznego lub kosmetycznego wprowadzanego do sprzedaży. Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych dla celów ustawy o CIT, zarówno od licencji, jak również od zakończonych prac badawczo - rozwojowych.

W ramach prowadzonej działalności Spółka dokonuje też zakupów innych licencji (np. na programy komputerowe), które również podlegają amortyzacji.

Zgodnie z § 6 ust. 2 Rozporządzenia o SSE (w brzmieniu z dnia uzyskania przez Spółkę Zezwolenia), "koszty inwestycji (...) mogą być podwyższone o wydatki na wytworzenie lub zakup wartości niematerialnych i prawnych związanych z uzyskaniem patentów, licencji operacyjnych bądź opatentowanych licencji typu know - how oraz nieopatentowanego know - how (...)". Możliwość rozbudowania katalogu kosztów kwalifikowanych o wydatki na zakup lub wytworzenie wartości niematerialnych i prawnych obwarowana jest następującymi warunkami opisanymi w § 6 ust. 3 i 4 Rozporządzenia o SSE:

* jako duże przedsiębiorstwo, Spółka może rozpoznać koszty kwalifikowane z tego tytułu jedynie do wartości maksymalnie 25% wydatków dotyczących środków trwałych,

* wartości niematerialne i prawne będą związane z inwestycją, której dotyczą, przez okres co najmniej 5 lat,

* będą nabyte od osoby trzeciej na warunkach nieodbiegających od normalnych praktyk inwestycyjnych,

* będą stanowić własność Spółki przez okres nie krótszy niż 5 lat,

* będą podlegać amortyzacji, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.

W ofercie i Biznes Planie, złożonym do SSE na etapie ubiegania się o uzyskanie Zezwolenia, Spółka przedstawiła podstawowe założenia dotyczące wydatków inwestycyjnych, jakie będą ponoszone na terenie SSE. Zostały one zaprezentowane w ujęciu "zadaniowym" (przedstawiono bowiem główne zadania inwestycyjne, jakie zostaną zrealizowane), a nie w ujęciu "wydatkowym" (prezentującym poszczególne wydatki ponoszone na terenie SSE). W dokumentach aplikacyjnych nie było bowiem wymogu rozbicia wartości nakładów, jakie Spółka poniesie na: te dotyczące środków trwałych oraz te związane z nabyciem wartości niematerialnych i prawnych. Nie ulega jednak wątpliwości, że intencją Spółki było ponoszenie różnych typów wydatków związanych z realizacją zadań inwestycyjnych opisanych w ofercie i Biznes Planie do SSE, w tym również wydatków na wartości niematerialne i prawne. Dodatkowo Spółka podkreśla, iż wszelkie nakłady z tytułu nabycia wartości niematerialnych i prawnych ponoszone są w związku z działalnością i inwestycją prowadzoną na terenie SSE.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, wydatki na zakup wartości niematerialnych i prawnych (w tym m.in. licencji na produkcję leków, suplementów diety, produktów medycznych i kosmetycznych oraz licencji na programy komputerowe), o ile spełniać będą łącznie warunki zapisane w Rozporządzeniu o SSE, powinny zostać uznane za koszty kwalifikowane inwestycji dla celów SSE.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, w zakresie pytania nr 3, uznaje się za nieprawidłowe.

Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274). Podstawą do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (art. 16 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Natomiast stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, poz. 600, z 1996 r. Nr 106, poz. 496, z 1997 r. Nr 121, poz. 770, z 1998 r. Nr 106, poz. 668, z 2000 r. Nr 117, poz. 1228, z 2002 r. Nr 113, poz. 984 i Nr 240, poz. 2055 oraz z 2003 r. Nr 188, poz. 1840), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Ponadto na podstawie art. 17 ust. 4 ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych. Rodzaj tych wydatków został określony przez Radę Ministrów w rozporządzeniach ustanawiających poszczególne strefy ekonomiczne.

Stosownie do § 3 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 7 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej, pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) stanowi pomoc regionalną z tytułu:

Na podstawie § 3 ust. 4 tegoż rozporządzenia, przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję związaną z utworzeniem lub rozbudową przedsiębiorstwa, z rozpoczęciem w przedsiębiorstwie działań obejmujących dokonywanie zasadniczych zmian produkcji bądź procesu produkcyjnego, zmian wyrobu lub usługi, w tym także zmian w zakresie sposobu świadczenia usług, jak również zakup majątku zlikwidowanego lub będącego w likwidacji przedsiębiorstwa, albo przedsiębiorstwa, które uległoby likwidacji w przypadku niedokonania inwestycji w formie zakupu tego przedsiębiorstwa lub jego części.

Natomiast zgodnie z § 6 ust. 1 rozporządzenia w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione po dniu uzyskania zezwolenia w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy na:

W myśl § 6 ust. 2 ww. rozporządzenia, koszty inwestycji, o których mowa w ust. 1, mogą być podwyższone o wydatki na wytworzenie lub zakup wartości niematerialnych i prawnych związanych z uzyskaniem patentów, licencji operacyjnych bądź opatentowanych licencji typu know-how oraz nieopatentowanego know-how, z uwzględnieniem ust. 3 i 4.

Z treści § 6 ust. 3 rozporządzenia wynika, iż w przypadku przedsiębiorców innych niż mali i średni koszty inwestycji mogą być podwyższone maksymalnie o 25% kosztów, o których mowa w ust. 1, jednak nie więcej niż o wartość poniesionych wydatków.

Stosownie natomiast do treści § 6 ust. 4 rozporządzenia w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej, wartości niematerialne i prawne powinny spełniać łącznie następujące warunki:

Główna działalność Spółki polega na produkcji leków generycznych - a więc leków zawierających tę samą substancję czynną co lekarstwa oryginalne, suplementów diety, produktów medycznych i kosmetycznych. Specyfika działalności przedsiębiorstwa wymaga dokonywania zakupów wartości niematerialnych i prawnych m.in. w formie licencji, suplementów diety, produktów medycznych i kosmetycznych.

Po zakupieniu licencji, w Spółce realizowane są dodatkowo prace badawczo - rozwojowe, prowadzące do powstania końcowego efektu w postaci leku, suplementu diety czy produktu medycznego lub kosmetycznego wprowadzanego do sprzedaży. W ramach prowadzonej działalności Spółka dokonuje też zakupów innych licencji (np. na programy komputerowe).

Zarówno od licencji wykorzystywanych do produkcji leków, zakończonych prac badawczo-rozwojowych, jak i innych zakupionych licencji Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na przepis art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

* autorskie lub pokrewne prawa majątkowe (pkt 4),

* licencje (pkt 5),

* prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm.) (pkt 6),

* wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how) (pkt 7)

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Stosownie do treści art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

Skoro Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowych licencji i prac badawczo - rozwojowych to stwierdzić należy, iż spełniają one "podatkową" definicję wartości niematerialnych i prawnych.

Reasumując, jeżeli wydatki związane z zakupem wartości niematerialnych i prawnych (w tym m.in. w postaci licencji na leki, suplementy diety, produkty medyczne i kosmetyczne, licencji na programy komputerowe) będą dodatkowo mieściły się w definicji wydatków na zakup wartości niematerialnych i prawnych związanych z uzyskaniem patentów, licencji operacyjnych bądź opatentowanych licencji typu know-how oraz nieopatentowanego know-how oraz będą spełniać pozostałe przesłanki określone rozporządzeniem w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej, wówczas będą mogły zostać uznane za wydatki kwalifikowane do objęcia pomocą publiczną.

Dodatkowo, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Spółka wskazała również, iż na etapie ubiegania się o uzyskanie zezwolenia na terenie specjalnej strefy ekonomicznej przedstawiła podstawowe założenia dotyczące wydatków inwestycyjnych. W dokumentach aplikacyjnych nie było jednak wymogu rozbicia wartości nakładów, jakie Spółka poniesie na: te dotyczące środków trwałych oraz te związane z nabyciem wartości niematerialnych i prawnych.

W tym miejscu należy podkreślić, że przepisy Ordynacji podatkowej nie zawierają żadnych podstaw do dokonania przez Ministra Finansów interpretacji decyzji administracyjnych wydanych na podstawie ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm.), do których należy również zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Wątpliwości co do treści decyzji administracyjnej wyjaśniane są w drodze postanowienia na wniosek strony, przez organ, który wydał decyzję (art. 113 § 2 Kodeksu postępowania administracyjnego).

Zatem organem właściwym do rozstrzygnięcia wątpliwości, czy wydatki związane z zakupem wartości niematerialnych i prawnych (m.in. w postaci licencji na leki, suplementy diety, produkty medyczne i kosmetyczne, licencji na programy komputerowe) mogą zostać uznane za wydatki kwalifikowane do objęcia pomocą publiczną jest minister właściwy do spraw gospodarki, który udzielił Spółce zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.