ILPB3/423-1158/09-2/ŁM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2009 r. (data wpływu 17 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie korekty kosztów uzyskania przychodu oraz deklaracji CIT - 8 - jest prawidłowe.

W dniu 17 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie korekty kosztów uzyskania przychodu oraz deklaracji CIT - 8.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego dostarczania wody i zbiorowego odprowadzania ścieków. Na potrzeby prowadzonej działalności, Spółka zawarła umowy dzierżawy i umowy o bezpłatną eksploatację majątku z W. (posiadaczem 100% udziałów w Spółce). Zgodnie z treścią zawartych umów, Spółka zobowiązana była do ponoszenia kosztów eksploatacji majątku, w tym kosztów podatku od nieruchomości. Spółka składała deklaracje na podatek od nieruchomości i zobowiązania z tego tytułu regulowała do właściwych urzędów gmin (miast). Podatek od nieruchomości stanowił koszt uzyskania przychodu. Gminne organy podatkowe w interpretacjach przepisów prawa podatkowego w zakresie podatnika podatku od nieruchomości, od majątku dzierżawionego i w bezpłatnej eksploatacji, wskazały W.

W związku z powyższym, Spółka dokonała korekty deklaracji na podatek od nieruchomości i złożyła wnioski o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości. Urzędy gmin (miast) wydały decyzje o stwierdzeniu nadpłaty i dokonały zwrotu nadpłaconego podatku.

Zwrot nadpłaconego podatku od nieruchomości stanowi przychód Spółki w dacie faktycznej wpłaty (zgodnie z wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 23 stycznia 2009 r. interpretacją indywidualną ILPB3/423-719/08-3/ŁM i ILPB3/423-719/08-4/ŁM).

Na podstawie zawartych umów dzierżawy i bezpłatnego używania, W. wystawił Spółce faktury VAT - korygujące, faktury pierwotne za lata 2004 - 2008, zwiększając wartość czynszu dzierżawnego o wartość podatku od nieruchomości (umowy dzierżawy) i noty księgowe z tytułu zwrotu podatku od nieruchomości (umowy o bezpłatne używanie).

Spółka na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ujęła w przychodach nadpłaty w podatku od nieruchomości w momencie faktycznej wpłaty.

Faktury VAT korygujące wartość czynszu dzierżawnego i noty księgowe, Spółka ujęła w kosztach uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia. Podatek VAT odliczyła w miesiącu otrzymania faktur.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Koszty dzierżawy majątku podobnie jak koszty związane ze zwrotem podatku od nieruchomości nie da się powiązać z konkretnym przychodem. Jednak wiążą się one z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, a zatem stanowią koszty uzyskania przychodów, których związek z uzyskiwanymi przychodami jest pośredni, są to koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodu.

Stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu, uważa się dzień na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e).

Zdaniem Spółki, koszty zwiększające wartość czynszu dzierżawnego i noty księgowe z tytułu zwrotu podatku od nieruchomości powinny zostać uznane za koszty uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia, bez konieczności korekty uprzednio złożonych zeznań rocznych za lata 2004 - 2008.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego wynika zatem, że o możliwości zaliczenia określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodów decyduje łączne spełnienie następujących warunków:

* pomiędzy tym wydatkiem a przychodami istnieje związek przyczynowo - skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie oraz zwiększenie przychodów lub zachowanie bądź zabezpieczenie już istniejącego źródła przychodów,

* wydatek nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 ww. ustawy zawierającym katalog wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Ponadto należy stwierdzić, iż powyższą regulacją ustawodawca dokonał pewnego podziału kosztów, a mianowicie na koszty bezpośrednie, tj. związane z uzyskaniem przychodów i koszty pośrednie, tj. koszty związane z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów (dotyczące całokształtu działalności podatnika).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka prowadzi działalność w zakresie zbiorowego dostarczania wody i zbiorowego odprowadzania ścieków. Spółka zawarła umowy dzierżawy i umowy o bezpłatną eksploatację majątku z W. (posiadaczem 100% udziałów w Spółce), zgodnie z którymi Spółka zobowiązana była do ponoszenia kosztów eksploatacji majątku, w tym kosztów podatku od nieruchomości. Gminy w interpretacjach przepisów prawa podatkowego w zakresie podatnika podatku od nieruchomości, od majątku dzierżawionego i w bezpłatnej eksploatacji, wskazały W. Na podstawie zawartych umów dzierżawy i bezpłatnego używania, W. wystawił Spółce faktury VAT - korygujące faktury pierwotne za lata 2004 - 2008, zwiększając wartość czynszu dzierżawnego o wartość podatku od nieruchomości (umowy dzierżawy) i noty księgowe z tytułu podatku od nieruchomości (umowy o bezpłatne używanie).

Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż koszty zwiększające wartość czynszu dzierżawnego i noty księgowe z tytułu zwrotu podatku od nieruchomości, stanowią koszty uzyskania przychodów, których związek z uzyskiwanymi przychodami jest pośredni.

Kwestie potrącalności kosztów pośrednich regulują przepisy art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do pierwszej z ww. regulacji, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Ponadto na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Zgodnie z art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.), podstawą zapisu w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej. Dowód księgowy powinien zawierać m.in. datę dokonania operacji oraz stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja) (art. 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości). Zapis księgowy powinien natomiast zawierać m.in. datę dokonania operacji gospodarczej, określenie rodzaju i numer identyfikacyjny dowodu księgowego stanowiącego podstawę zapisu oraz jego datę, jeżeli różni się od daty dokonania operacji, kwotę i datę zapisu (art. 23 ust. 2 ustawy o rachunkowości). Zatem o zadekretowaniu dokumentu do danego miesiąca decyduje data dokonania operacji gospodarczej. Dekret na fakturze powinien wskazywać jako datę ujęcia w kosztach właśnie ten miesiąc, na który przypada data dokonania operacji. Data zapisu księgowego jest bowiem tylko datą techniczną wprowadzenia informacji do systemu.

Z powyższego wynika zatem, iż pod pojęciem "dzień poniesienia kosztu" rozumieć należy dzień, na który Spółka uwzględniła koszt w prowadzonych przez nią księgach rachunkowych. Innymi słowy, możliwość uznania poniesionego kosztu, którego związek z uzyskiwanymi przychodami jest pośredni, za koszt podatkowy, jest uzależniona od jego zaksięgowania.

Reasumując, jeżeli faktury korygujące wartość czynszu dzierżawnego i noty księgowe, Spółka ujęła w księgach rachunkowych w dacie ich poniesienia, to kwota, o którą wzrosły te koszty, stanowi - stosownie do art. 15 ust. 1 w związku z art. 4d i ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - koszt uzyskania przychodów w dacie poniesienia bez konieczności korygowania deklaracji CIT - 8 za lata 2004 - 2008.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64 - 100 Leszno.