ILPB3/423-106/10-2/GC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2010 r. (data wpływu 26 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie partycypacji Spółki w kosztach przebudowy drogi publicznej - jest prawidłowe.

W dniu 26 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie partycypacji Spółki w kosztach przebudowy drogi publicznej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka została powołana celem wybudowania, wraz ze współinwestorem xl, obiektu sportowo - rekreacyjnego, wykorzystywania go po wybudowaniu do prowadzonej działalności gospodarczej, z opcją jego zarządzania i generowania z prowadzonej działalności przychodów. Od 08.2008 r. trwa projektowanie i realizacja budowy. Podpisana w sierpniu 2008 r. umowa z Generalnym Wykonawcą na budowę kompleksu w trybie "zaprojektuj i wybuduj", której załącznikiem jest m.in. harmonogram rzeczowo - finansowy, zawiera zapis, iż wynagrodzenie ma charakter ryczałtowy. Kontrakt jest jeden, umowa trójstronna (Generalny Wykonawca, Spółka oraz wspólnik i udziałowiec - Miasto reprezentowane przez P) i określa zasady wybudowania całego kompleksu.

Generalny Wykonawca winien kompleks wybudować i wyposażyć. Budowa ma zakończyć się w sierpniu 2011 r. Budowa w zakresie projektowania trwa od 2008 r. natomiast faktyczne prace budowlane rozpoczęły się w 06.2009 r.

Generalny Wykonawca, zgodnie z umową za wykonane roboty fakturuje osobno Spółkę i współinwestora P (zakład budżetowy Miasta) w ustalonej we wspomnianej umowie proporcji.

Z uwagi na fakt, iż inwestycja budowana jest na działce gruntowej będącej w części własnością współinwestora P, należało wybrać, kto będzie nadzorował budowę obiektu stanowiącego swoistą jedną bryłę. W miesiącu 03/2009 r. Spółka zawarła umowę ze współinwestorem x o powierzeniu zarządu nieruchomością wspólną, w tym zastępstwo inwestorskie i otrzymuje z tego tytułu od współinwestora, tj. P-u co miesiąc wynagrodzenie ryczałtowe. Tak więc, Spółka generuje obecnie przychody, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT i podatkiem dochodowym od osób prawnych i planuje je generować również po zakończeniu budowy obiektu z tytułu wykorzystywania obiektu rekreacyjnego w prowadzonej działalności.

Spółka w 12.2009 r. podpisała z Europejskim Bankiem umowę na finansowanie inwestycji części rekreacyjnej. Istotną dla niniejszego wniosku informacją jest, iż Spółka planuje zawrzeć z Miastem umowę na partycypację w kosztach przebudowy dróg publicznych, w tym węzła komunikacyjnego, znajdujących się w pobliżu budowanego obiektu, będących drogami dojazdowymi do budowanego kompleksu, co do których władania umocowane jest Miasto (Zarząd Dróg Miejskich). Podkreślić należy, iż umowa o partycypację w kosztach budowy drogi publicznej nie jest umową, na podstawie której droga zostanie przyjęta przez Spółkę do używania. Zatem, Spółka nie ma żadnych praw do przedmiotowych dróg, tzn. nie jest ani ich właścicielem, ani nie jest z nimi związana umową dzierżawy, najmu, użyczenia itp. Przebudowa tych dróg jest natomiast niezbędna z uwagi na ich stan techniczny i zbyt małą przepustowość, biorąc pod uwagę planowaną liczbę odwiedzających kompleks po jego otwarciu. Istotnym jest, iż Spółka nie uzyska pozwolenia na użytkowanie obiektu po jego wybudowaniu, jeśli nie zapewni bezkolizyjnego dojazdu do obiektu.

Z uwagi na fakt, iż kompleks składać się będzie z części sportowej i rekreacyjnej, a każda z tych części będzie własnością innej osoby prawnej (Spółki i Miasta), partycypacja w kosztach przebudowy dróg nastąpi w udziale określonym w umowie). Przebudowę dróg i modernizację węzła komunikacyjnego, wykona zgodnie z obowiązującymi przepisami Miasto, czyli samorząd terytorialny i w dalszym ciągu zarządcą będzie Zarząd Dróg Miejskich. Nie są jeszcze znane szczegóły umowy, jednak prawdopodobnie będzie wystawiona na Spółkę z tego tytułu faktura VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy wydatek poniesiony na partycypację w przebudowie dróg publicznych (węzła komunikacyjnego) stanowić będzie koszt podatkowy (koszt uzyskania przychodu) w dacie poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, winien On zaliczyć wydatki związane z partycypacją w przebudowie węzła komunikacyjnego dróg publicznych do bieżących kosztów podatkowych i uznać je jako koszt uzyskania przychodów w dacie poniesienia kosztu. Zgodnie z pismem Ministerstwa Finansów nr DD6-8213-43/WK/06-249 z dnia 14 lipca 2006 r. wydatków poniesionych na przebudowę drogi publicznej nie należy traktować jako inwestycji w obcym środku trwałym. " (...) Umowa o partycypację w kosztach budowy drogi publicznej, zawarta pomiędzy podatnikiem a jej właścicielem, (np. samorządem gminy), nie jest umową, na podstawie której droga ta została przyjęta przez podatnika do używania (...)" " (...) Wydatki takie mogą natomiast stanowić koszt podatkowy, w oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, o ile podatnik wykaże spełnienie dwóch warunków, tzn. związku ze swoją działalnością oraz co najmniej pośredniego związku z "celem uzyskania przychodów". Takie stanowisko potwierdza Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2008 r. nr IPPB1/415-121/08-2/ES. Podkreślić należy, iż Spółka nie ma żadnych praw do modernizowanych nieruchomości (drogi publiczne), czyli ani prawa własności, ani praw w związku z umową dzierżawy, użyczenia itp. Nie można zatem uznać wydatków poniesionych w związku z partycypacją, jako nakłady na majątku firmy, lub inwestycji w obcym środku trwałym i amortyzować ich w czasie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Dz. U. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zatem, warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest:

Ponadto, zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest od tego, czy nie znajduje się on w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w grupie wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy wynika zatem, iż by wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszty uzyskania przychodu, muszą być one poniesione w sposób celowy. Podatnik więc podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.

W myśl art. 15 ust. 4 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Stosownie do art. 15 ust. 4d ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

O związku przyczynowo - skutkowym można mówić natomiast, gdy wydatek bezpośrednio wpływa na osiągnięcie konkretnego przychodu. Nie zawsze jednak poniesiony wydatek, choć pozostaje on niewątpliwie w związku z prowadzoną działalnością, można powiązać z konkretnym przychodem. Są bowiem wydatki, które tylko pośrednio pozostają w związku gospodarczym z przychodem.

Takiego rodzaju wydatkiem jest finansowanie przebudowy drogi publicznej w sytuacji, gdy umożliwi ona dojazd do Wnioskodawcy, w związku z czym wzrosną jego obroty.

Spółka wraz z inwestorem została powołana do wybudowania obiektu sportowo - rekreacyjnego. Ponadto, po wybudowaniu Spółka będzie zarządzała obiektem i wykorzystywała go do prowadzonej działalności. Zasady wybudowania całego kompleksu określa umowa trójstronna między Generalnym Wykonawcą, Wnioskodawcą oraz wspólnikiem i udziałowcem - Miastem reprezentowanym przez P.

W związku z tym, że w pobliżu budowanego obiektu znajduje się węzeł komunikacyjny oraz drogi dojazdowe, których właścicielem jest Miasto (wspólnik), Spółka planuje zawrzeć z Miastem umowę na partycypację w kosztach przebudowy dróg publicznych w tym węzła komunikacyjnego. Przedmiotowe koszty będą ponoszone przez Spółkę w ustalonej w umowie proporcji.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca nie ma żadnych praw do przedmiotowych dróg, tj. nie jest ich właścicielem, nie przejmuje ich do użytkowania, w najem lub dzierżawę. Nie ulega zatem wątpliwości, iż drogi publiczne w przebudowie nie stanowią środka trwałego Spółki.

Zgodnie natomiast z postanowieniami art. 16a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki takie nie mogą również zostać zakwalifikowane jako inwestycje w obcym środku trwałym. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, nie definiuje wprawdzie wprost pojęcia "inwestycji w obcym środku trwałym", to jednak w praktyce przyjmuje się, że taką inwestycją są nakłady poniesione na ulepszenie środka trwałego, który używany jest na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Są to zatem poniesione wydatki mające na celu przystosowanie środka trwałego do używania go przez podatnika.

Celem partycypacji w kosztach przebudowy dróg publicznych - dojazdowych jest zwiększenie przepustowości oraz bezkolizyjny dojazd do obiektu ze względu na planowaną liczbę odwiedzających. Prócz tego, otrzymanie pozwolenia na użytkowanie obiektu, po jego wybudowaniu, uzależnione jest od zapewnienia bezkolizyjnego dojazdu do obiektu.

Zatem, jak wskazał Wnioskodawca, ponosi On koszy uzyskania przychodów bezpośrednio związane ze wskazaną we wniosku działalnością oraz zarządzaniem kompleksem sportowo - rekreacyjnym. Natomiast, poniesione w przyszłości wydatki w związku z partycypacją w przebudowie dróg dojazdowych do budowanego kompleksu jedynie pośrednio pozostają w związku gospodarczym z przychodem Spółki.

Skoro wydatki dotyczące udziału Spółki w przebudowie dróg dojazdowych do budowanego obiektu w sposób pośredni wpływają na Jej przychody, to należy uznawać je za koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - w dacie ich poniesienia (15 ust. 4d ww. ustawy).

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, informuje się, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla tut. Organu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Powyższa interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych. Kwestia dotycząca podatku od towarów i usług rozstrzygnięta została odrębną interpretacją z dnia 23 marca 2010 r. ILPP2/443-127/10-2/MN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.