ILPB2/4511-1-86/16-2/NK - PIT w zakresie zbycia nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2016 r. (data wpływu 22 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zbycia nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 1 grudnia 1995 r. Wnioskodawczyni nabyła z mężem do majątku wspólnego spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego o powierzchni ok. 81,58 m² w pawilonie handlowym będącym własnością spółdzielni. Od 1995 r. do 2015 r. Zainteresowana prowadziła w tym lokalu działalność gospodarczą - usługi fryzjerskie. Natomiast Jej mąż nieprowadzący działalności gospodarczej wynajmował (najem prywatny) 10 m² (1/8 części lokalu) na rzecz osoby fizycznej wykonującej usługi kosmetyczne.

W dniu 1 stycznia 2000 r. spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego zostało wprowadzone do działalności gospodarczej Wnioskodawczyni jako wartość niematerialna i prawna, jednakże nie było amortyzowane przez cały okres prowadzenia działalności gospodarczej.

W 2015 r. spółdzielnia (właściciel pawilonu handlowego, w którym znajduje się lokal) powiadomiła Wnioskodawczynię o planowanej przebudowie obiektu. Co za tym idzie, nastąpiło czasowe (na okres przebudowy 2015 - 2017 r.) przeniesienie do innego budynku.

W związku z powyższym Zainteresowana i Jej mąż są zmuszeni zbyć spółdzielni spółdzielcze prawo do lokalu i jednocześnie podpisać umowę o budowę nowego lokalu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku sprzedaży spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego przez Wnioskodawczynię i Jej męża, posiadających wspólność majątkową, podstawą opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych dla Zainteresowanej będzie 1/2 wartości lokalu użytkowego opodatkowanego jako przychód z działalności gospodarczej stawką liniową.

Zdaniem Wnioskodawczyni zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonujące zamiany. W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia nie upłynęło 6 lat.

W świetle art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Z kolei przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej jest również odpłatne zbycie składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będących:

- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z uwagi na fakt, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega generalnie dochód ze źródła przychodów, tj. nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania, to biorąc pod uwagę art. 24 ust. 2 in fine ww. ustawy, który stanowi, że dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej jest różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości, należy stwierdzić, że dochodem będzie przychód ze sprzedaży pomniejszony o cenę nabycia.

Z treści przytoczonych przepisów wynika, że przychodem z działalności gospodarczej będzie sprzedaż spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego, jednakże biorąc pod uwagę, że lokal stanowi współwłasność małżonków, jako podstawę opodatkowania należy przyjąć 1/2 wartości lokalu, pozostała część zostanie opodatkowana przez męża Zainteresowanej.

W związku z tym, że Wnioskodawczyni rozlicza się zgodnie z art. 30c ust. 1 ustawy, a więc podatkiem liniowym 19%, sprzedaż spółdzielczego prawa do lokalu będzie opodatkowana stawką 19%.

Podsumowując, wartość sprzedaży spółdzielczego prawa do lokalu pomniejszona o koszt nabycia, będzie stanowiła w 1/2 części podstawę opodatkowania, jako przychód z działalności gospodarczej opodatkowany podatkiem 19%, natomiast pozostała część będzie opodatkowana przez męża Zainteresowanej (odrębny wniosek o interpretację indywidualną).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

#8722; jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Stosownie natomiast do art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy, przepis, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy - nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

#8722; wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, objęty został przychód z odpłatnego zbycia składników majątku stanowiących spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które są wykorzystywane w działalności gospodarczej i nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Natomiast dochód ze sprzedaży spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego należy ustalić w oparciu o art. 24 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14, a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa. Dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a:

Biorąc powyższe pod uwagę uznać należy, że dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej jest różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia, a wartością wynikającą z dokumentu stwierdzającego nabycie spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie.

W przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni wskazała, że w 1995 r. nabyła wraz z mężem spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego w pawilonie handlowym będącym własnością spółdzielni. Od roku 1995 do 2015 Zainteresowana prowadziła w owym lokalu działalność gospodarczą - usługi fryzjerskie. Natomiast Jej mąż nieprowadzący działalności gospodarczej wynajmował, w ramach najmu prywatnego, 1/8 lokalu na rzecz osoby fizycznej wykonującej usługi kosmetyczne. W 2000 r. Wnioskodawczyni wprowadziła spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego do swojej działalności gospodarczej jako wartość niematerialną i prawną, jednak nie dokonywała odpisów amortyzacyjnych przez cały okres prowadzenia działalności gospodarczej.

W 2015 r. spółdzielnia (właściciel pawilonu handlowego, w którym znajduje się lokal) postanowiła przebudować obiekt i na czas przebudowy, mającej trwać od 2015 do 2017 r. nastąpiło przeniesienie do innego budynku.

Wnioskodawczyni wraz z mężem jest zatem zmuszona zbyć spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego i podpisać umowę o budowę nowego lokalu.

Należy nadmienić, że w myśl art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

Natomiast w myśl art. 9a ust. 1 ww. ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Wnioskodawczyni w złożonym wniosku podała, że prowadzoną przez siebie działalność gospodarczą rozlicza podatkiem liniowym, zgodnie z powyższym przychód uzyskany ze sprzedaży spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach stosowanych w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, czyli podatkiem liniowym 19%.

Podsumowując uznać należy, że przychód ze sprzedaży spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego, wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej, stanowi dla Wnioskodawczyni przychód z działalności gospodarczej w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochodem natomiast będzie różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a ceną nabycia prawa do lokalu. Nieprawidłowość stanowiska Wnioskodawczyni wynika z przyjęcia za podstawę opodatkowania połowy wartości lokalu. Jednak z uwagi na fakt, że lokal ów był wykorzystywany przez Zainteresowaną w 7/8 części, a nie tylko w 1/2, podatek należy obliczyć proporcjonalnie od tej części lokalu, która była wykorzystywana w działalności gospodarczej. Dodatkowo biorąc pod uwagę fakt, że Zainteresowana rozlicza się podatkiem liniowym zbycie spółdzielczego prawa do lokalu opodatkowane będzie 19% stawką podatku.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawczyni i nie wywołuje skutków prawnych dla małżonka Zainteresowanej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.