ILPB2/4511-1-81/15-4/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2015 r. (data wpływu 26 stycznia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 kwietnia 2015 r. (data wpływu 21 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest prawidłowe.

W dniu 26 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 14 kwietnia 2015 r. nr ILPB2/4511-1-81/15-2/JK wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że nieuzupełnienie wniosku w wyznaczonym terminie spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Ponadto, pouczono Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłane w dniu 14 kwietnia 2015 r., zostało skutecznie doręczone w dniu 15 kwietnia 2015 r. Natomiast w dniu 21 kwietnia 2015 r. (data nadania 20 kwietnia 2015 r.) wpłynęło pismo stanowiące uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki akcyjnej, pozostając polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów.

Spółka dążąc do zwiększenia efektywności kluczowych pracowników, motywowania ich do osiągania lepszych wyników i jak najlepszej pracy planuje ustanowić "Program motywacyjny oparty na instrumentach pochodnych" (dalej: "Program").

Celem Programu jest zapewnienie możliwości uzyskania przez uczestników Programu (dalej: "Uprawnionych") świadczenia pieniężnego, którego wysokość jest powiązana z osiągnięciem przez Spółkę określonej wartości wskaźnika.

Uczestnikiem programu motywacyjnego (Uprawnionym) może zostać każdy pracownik Spółki piastujący jedno ze stanowisk objętych Programem, który otrzyma zgodę Spółki na uczestnictwo w Programie.

Przystąpienie do Programu jest możliwe przed rozpoczęciem każdego roku obrotowego Spółki, chyba że Spółka w odniesieniu do konkretnego Uprawnionego zdecyduje o możliwości przystąpienia przez niego do Programu w trakcie roku.

Zasady Programu określa "Regulamin programu motywacyjnego opartego na instrumentach pochodnych" (dalej: "Regulamin") oraz "Umowa o przyznanie instrumentu pochodnego" (dalej: "Umowa"), zawierana z każdym z Uprawnionych w momencie jego przystąpienia do Programu.

Umowa stanowi porozumienie odrębne od umowy o pracę z danym pracownikiem.

Uprawnionemu na mocy Umowy przyznawane jest warunkowe prawo lub prawa (dalej: "Prawo") do otrzymania od Spółki w przyszłości rozliczenia pieniężnego lub rozliczeń pieniężnych (dalej: "Rozliczenie Pieniężne") uzależnionych od wartości wskaźnika, tj. skonsolidowanego zysku netto grupy kapitałowej Spółki wykazanego w sprawozdaniu finansowym grupy kapitałowej Spółki za konkretny rok obrotowy (dalej: "Wskaźnik"). Prawo do otrzymania Rozliczenia Pieniężnego zostaje przyznane Uprawnionemu nieodpłatnie, z dniem zawarcia Umowy.

Prawo do otrzymania Rozliczenia Pieniężnego jest niezależne od prawa do otrzymania świadczeń wynikających ze stosunku pracy, w tym w szczególności premii i nagród przewidzianych regulaminem wynagradzania i premiowania pracowników.

W odniesieniu do każdego przyznanego Prawa, wysokość faktycznego Rozliczenia Pieniężnego przysługującego Uprawnionemu za dany rok obrotowy uzależniona jest od osiągnięcia przez Spółkę w danym roku obrotowym określonej w Umowie wartości Wskaźnika.

W przypadku jeżeli określona w Umowie progowa wartość Wskaźnika nie zostanie osiągnięta wysokość Rozliczenia Pieniężnego wynikającego z przyznanego Prawa wynosi 0.

W celu ustalenia przysługującego Uprawnionemu poziomu Rozliczenia Pieniężnego, rzeczywista wysokość Wskaźnika, zostanie ustalona w oparciu o wartość wykazaną w sprawozdaniu finansowym grupy kapitałowej Spółki.

Kwota Rozliczenia Pieniężnego będzie obliczana w następujący sposób:

RP = (P x Zn)

gdzie:

RP - kwota Rozliczenia Pieniężnego za dany rok obrotowy;

P - określony przez Spółkę łączny procent skonsolidowanego zysku netto grupy kapitałowej Spółki za dany rok obrotowy przypisany Uczestnikowi dla celów ustalenia wysokości Rozliczenia Pieniężnego;

Zn - wartość wskaźnika finansowego - skonsolidowanego zysku netto grupy kapitałowej Spółki określonego na podstawie sprawozdania finansowego, zbadanego przez biegłego rewidenta i zatwierdzonego przez zgromadzenie wspólników Spółki.

Faktyczna realizacja konkretnego Prawa przez Uprawnionego dokonywana będzie poprzez wypłatę Uprawnionemu kwoty Rozliczenia Pieniężnego. Wypłata Rozliczenia Pieniężnego będzie następowała jednorazowo, w terminie 14 dni od dnia zatwierdzenia przez Walne Zgromadzenie Spółki skonsolidowanego sprawozdania finansowego grupy kapitałowej Spółki za rok poprzedni.

Ewentualne przeniesienie na osobę trzecią wierzytelności lub uprawnień przysługujących w związku z uczestnictwem w Programie może nastąpić dopiero po zakończeniu roku budżetowego oraz ustaleniu wysokości Rozliczenia Pieniężnego. Transfer taki wymagał będzie wyraźnej zgody Spółki wskazującej osobę cesjonariusza, wyrażonej w formie pisemnej pod rygorem nieważności.

Umowa ulega rozwiązaniu, a przyznane Prawo wygasa w przypadku rozwiązania stosunku pracy pomiędzy Spółką a Uprawnionym przed ostatnim dniem roku budżetowego, za który przyznano Prawo, a także w przypadku rozwiązania stosunku pracy pomiędzy Spółką a Uprawnionym, bez wypowiedzenia, z winy pracownika.

Umowa przewiduje, że jej Strony zobowiązują się zachować w tajemnicy przed osobami trzecimi treść zawartej Umowy, a w szczególności informacje o wysokości Rozliczenia Pieniężnego oraz wielkości Wskaźnika, od którego jest ono uzależnione.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazano, że zdaniem Wnioskodawcy w celu zajęcia stanowiska odnośnie możliwości zakwalifikowania Prawa jako instrumentu finansowego w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istnieje konieczność kompleksowego przeanalizowania przepisów ustawy o OIF w celu ustalenia czy Prawo stanowi jeden z instrumentów wymienionych w art. 2 ust. 1 tejże ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o OIF instrumentami finansowymi są:

Równocześnie zgodnie z art. 3 pkt 28a ustawy o OIF pod pojęciem instrumentu pochodnego rozumie się opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

W ocenie Wnioskodawcy, na gruncie przytoczonych przepisów, wskazane we wniosku Prawo wykazuje następujące cechy instrumentu pochodnego:

* Uprawniony przystępując do Programu nabywa uprawnienie do żądania otrzymania od Spółki w przyszłości rozliczenia pieniężnego lub rozliczeń pieniężnych uzależnionych od wartości określonego wskaźnika lub kombinacji wskaźników (tzn. Prawo jest wykonywane poprzez Rozliczenie Pieniężne);

* Rozliczenie transakcji następuje dopiero po pewnym okresie od zawarcia umowy. Ustalenie wysokości przysługującego Uprawnionemu Rozliczenia Pieniężnego za dany okres następuje na podstawie porównania wysokości wskaźnika osiągniętej w danym okresie narastająco od początku roku z wysokościami progowymi wskazanymi w Umowie (tzn. wartość Rozliczenia Pieniężnego nie jest znana w momencie przyznania Prawa);

* Wartość Rozliczenia Pieniężnego zależy od skonsolidowanego zysku netto grupy kapitałowej Spółki, który w ocenie Spółki stanowi wskaźnik finansowy (tzn. wartość Rozliczenia Pieniężnego zależy od instrumentu bazowego wymienionego w ustawie o OIF).

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przytoczoną argumentację trzeba przyjąć, że Prawo stanowi instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o OIF.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że wysokość Rozliczenia Pieniężnego jest uzależniona od skonsolidowanego zysku netto grupy kapitałowej Spółki. Spółka jest świadoma, że również inne podmioty oferują swoim pracownikom prawa o podobnym charakterze. W tym kontekście należy zwrócić jednak uwagę, że prawa przyznawane przez inne podmioty różnią się znacząco od Praw będących przedmiotem wniosku. Do istotnych różnic można zaliczyć m.in.: zestaw wskaźników (w szczególności w przypadku innych praw wskaźniki te dotyczyć będą innego podmiotu), inne poziomy wskaźników, których osiągnięcie daje prawo do rozliczenia pieniężnego oraz inne wysokości rozliczenia pieniężnego należnego przy określonych poziomach wskaźników.

Powyższe sprawia, że w ocenie Wnioskodawcy brak jest możliwości porównania poszczególnych praw miedzy sobą, ze względu na ich odmienne parametry finansowe. W szczególności, ze względu na wskazane różnice dla każdego prawa w momencie jego przyznania inne jest prawdopodobieństwo uzyskania przez poszczególnych uprawnionych konkretnej wysokości rozliczenia pieniężnego.

Na marginesie Wnioskodawca zwraca uwagę, że informacje o cenie praw przyznanych przez inne podmioty (jeżeli tak cena w ogóle w obrocie występuje) nie są powszechnie dostępne, a zatem nie ma możliwości by stanowiły one podstawę ustalenia wartości rynkowej Prawa przyznawanego przez Spółkę.

Analizując możliwość porównania Prawa do innych praw funkcjonujących na rynku należy wskazać także na specyficzną relację wiążącą Spółkę z Uprawnionymi, a także na cel programu, którym jest motywacja Uprawnionych do lepszej pracy.

Z tego powodu, zdaniem Wnioskodawcy, nie można przyrównywać Prawa do instrumentów o innym niż motywacyjny charakterze, które mogą występować na rynku.

Mając na uwadze powyższe, należy przyjąć że w momencie przyznania Prawa nie istnieje możliwość ustalenia wartości rynkowej praw przyznawanych Uprawnionym.

W tym kontekście warto też ponownie podkreślić, że konkretna wysokość przysługującego danemu Uprawnionemu Rozliczenia Pieniężnego będzie znana dopiero w momencie realizacji Prawa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy ewentualne przysporzenie majątkowe po stronie Uprawnionych z tytułu przyznania i realizacji Prawa powinno, na gruncie ustawy o PIT, być traktowane jako przychód z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o PIT w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o OIF, który to jako przychód z kapitałów pieniężnych powinien podlegać opodatkowaniu dopiero w momencie faktycznej realizacji Prawa, tj. wypłaty Uprawnionemu Rozliczenia Pieniężnego.

2. Czy w związku z przyznaniem i realizacją Prawa, ciążą na Spółce jakiekolwiek obowiązki płatnika w rozumieniu ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Ewentualne przysporzenie majątkowe po stronie Uprawnionych z tytułu przyznania i realizacji Prawa powinno, na gruncie ustawy o PIT, być traktowane jako przychód z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o PIT w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o OIF, który to jako przychód z kapitałów pieniężnych powinien podlegać opodatkowaniu dopiero w momencie faktycznej realizacji Prawa, tj. wypłaty Uprawnionemu Rozliczenia Pieniężnego.

Ad.2.

W związku z przyznaniem i realizacją Prawa, na Spółce nie ciążą jakiekolwiek obowiązki płatnika w rozumieniu ustawy o PIT.

Ad.1.

1.1. Brak przysporzenia w momencie przyznania prawa

Zdaniem Wnioskodawcy, przyznanie Uprawnionemu Prawa nie będzie prowadziło do powstania przychodu na gruncie ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15 oraz art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i I0, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego przepisu, przychód po stronie Uprawnionych nie powstanie w momencie przyznania Prawa, gdyż na tym etapie nie otrzymują oni jeszcze środków pieniężnych ani jakichkolwiek nieodpłatnych świadczeń.

Przyznanie Prawa stanowi jedynie zobowiązanie Spółki do wypłaty określonego świadczenia pieniężnego w przyszłości, pod warunkiem zaistnienia określonych warunków. Inaczej mówiąc, Prawo ma charakter warunkowy, a Rozliczenie Pieniężne wynikające z jego przyznania pozostaje wyłącznie potencjalne.

W szczególności, otrzymane Prawo nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, nie jest bowiem związane z jakimkolwiek przysporzeniem w majątku osoby otrzymującej Prawo. W momencie przyznania Prawa nie można stwierdzić, czy dojdzie do jego faktycznej realizacji, która przyniosłaby Uprawnionemu wymierne korzyści ekonomiczne. Nabycie Prawa przez Uprawnionego stanowi jedynie uzyskanie uprawnienia do otrzymania potencjalnej (niepewnej) wypłaty w formie Rozliczenia Pieniężnego w przyszłości i to tylko po spełnieniu określonych warunków.

1.2. Brak możliwości ustalenia wartości Prawa w momencie jego przyznania

Na moment przyznania Prawa nie jest możliwe także ustalenie konkretnej wielkości przysporzenia.

Wysokość przysługujących Uprawnionemu w ramach Rozliczenia Pieniężnego środków będzie znana dopiero w momencie ustalenia wysokości Wskaźnika. W szczególności, jeżeli ustalony dla danego Prawa poziom Wskaźnika nie zostanie osiągnięty, nie dojdzie do faktycznego Rozliczenia Pieniężnego (Uprawniony nie otrzyma żadnych środków).

W ocenie Wnioskodawcy, na moment przyznania Uprawnionym konkretnego Prawa do otrzymania Rozliczenia Pieniężnego, nie jest też możliwe ustalenie wartości rynkowej tego Prawa. Jak wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, możliwość dysponowania Prawem przez Uprawnionego jest ograniczona. Do zakończenia roku obrotowego, którego dotyczy Prawo oraz ustalenia wysokości Rozliczenia Pieniężnego, Uprawniony nie może przenieść na osobę trzecią wierzytelności lub uprawnień przysługujących w związku z uczestnictwem w Programie.

Powyższe ograniczenie sprawia, że nie będzie występował obrót Prawami w okresie, w którym wartość Rozliczenia Pieniężnego będzie nieznana. Do ewentualnego obrotu może dojść potencjalnie jedynie w odniesieniu do wierzytelności lub uprawnień wynikających z uczestnictwa w Programie już po ustaleniu wartości Rozliczenia Pieniężnego. Z oczywistych względów, wartość uprawnień związanych z uczestnictwem w Programie na ten moment będzie zupełnie inna niż ta, którą Prawo będzie miało w momencie przyznania, gdy nie będzie wiadomo jeszcze, czy w ogóle dojdzie do faktycznego Rozliczenia Pieniężnego (a także jaka będzie jego wartość).

Strona zwraca uwagę, że zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy o PIT wartością rynkową rzeczy lub praw majątkowych jest wartość określona na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

W kontekście przytoczonej definicji Wnioskodawca zwraca uwagę, że w analizowanej sprawie, z jednej strony obrót Prawami przyznanymi na podstawie Umowy jest ograniczony, a z drugiej, w ocenie Wnioskodawcy, trudno jest porównywać z Prawami inne instrumenty występujące na rynku.

Instrumenty te różnią się bowiem znacząco od Praw będących przedmiotem wniosku. Do istotnych różnic można zaliczyć m.in.: zestaw wskaźników (w szczególności w przypadku innych praw wskaźniki te dotyczyć będą innego podmiotu), inne poziomy wskaźników, których osiągnięcie daje prawo do rozliczenia pieniężnego oraz inne wysokości rozliczenia pieniężnego należnego przy określonych poziomach wskaźników. Powyższe sprawia, że w ocenie Wnioskodawcy brak jest możliwości porównania poszczególnych praw między sobą, ze względu na ich odmienne parametry finansowe.

W szczególności, ze względu na wskazane różnice, dla każdego prawa, w momencie jego przyznania, inne jest prawdopodobieństwo uzyskania przez poszczególnych uprawnionych konkretnej wysokości rozliczenia pieniężnego.

W efekcie trudno jest wskazać prawa, do których można by przyrównać przyznane Prawo.

W tym kontekście Wnioskodawca podkreśla też, że wysokość przysługującego Uprawnionemu Rozliczenia Pieniężnego będzie znana dopiero w momencie ustalenia wysokości Wskaźnika. Z tego powodu, za wartość rynkową Prawa nie można przyjąć potencjalnej wartości Rozliczenia Pieniężnego gdyż ta pozostaje niepewna (w szczególności, na dzień przyznania Prawa nie wiadomo czy dojdzie w ogóle do jego faktycznej realizacji).

Podsumowując, na moment nabycia Prawa, uprawnienie do otrzymania w przyszłości faktycznego Rozliczenia Pieniężnego ma charakter wyłącznie potencjalny. Brak jest zatem podstaw do rozpoznania w momencie nabycia Prawa przychodu po stronie Uprawnionego. Co więcej, Prawo w momencie jego przyznania jest nieprzyrównywane do innych instrumentów występujących na rynku, co sprawia, że brak jest możliwości ustalenia jego wartości rynkowej na moment przyznania. Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy przyznanie Prawa nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego po stronie Uprawnionego.

1.3. Prawo jako instrument pochodny

W ocenie Wnioskodawcy, przychód po stronie Uprawnionego powstanie dopiero w momencie faktycznej realizacji Prawa (wypłaty na rzecz Uprawnionego kwoty Rozliczenia Pieniężnego).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, źródłem przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, a także prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Z kolei, według art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, będącego przepisem szczególnym w odniesieniu do powołanego art. 10, przychodami z kapitałów pieniężnych są m.in. przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Pochodne instrumenty finansowe zostały zdefiniowane w art. 5a pkt 13 ustawy o PIT.

Zgodnie z jego treścią, pochodnymi instrumentami finansowymi są instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o OIF.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. i pkt 2 ustawy o OIF, instrumentami finansowymi są niebędące papierami wartościowymi:

* tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,

* instrumenty rynku pieniężnego,

* opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,

* opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,

* opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,

* niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

* instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,

* kontrakty na różnicę,

* opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o OIF przez "wykazywanie właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych" rozumie się spełnianie warunków określonych w art. 38 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1287/2006 z dnia 10 sierpnia 2006 r. wprowadzającego środki wykonawcze do dyrektywy 2004/39/WE Parlamentu Europejskiego i Rady w odniesieniu do zobowiązań przedsiębiorstw inwestycyjnych w zakresie prowadzenia rejestrów, sprawozdań z transakcji, przejrzystości rynkowej, dopuszczania instrumentów finansowych do obrotu oraz pojęć zdefiniowanych na potrzeby tejże dyrektywy (Dz.Urz.UE.L 241 z 02.09.2006, str. 1), zwanego dalej "rozporządzeniem 1287/2006".

Zgodnie z art. 38 ust. 3 tego rozporządzenia kontrakt wykazuje właściwości innych instrumentów finansowych jeżeli jest on rozliczany w gotówce lub może być rozliczany w gotówce na wniosek jednej lub kilku stron, inaczej niż w przypadku niewywiązania się ze zobowiązań lub innego zdarzenia prowadzącego do rozwiązania kontraktu.

Zgodnie natomiast z § 3 pkt 4 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. z 2001 r. Nr 149, poz. 1674) instrument pochodny to taki instrument finansowy, którego:

* wartość jest zależna od zmiany wartości instrumentu bazowego, to jest określonej stopy procentowej, ceny papieru wartościowego lub towaru, kursu wymiany walut, indeksu cen lub stóp, oceny wiarygodności kredytowej lub indeksu kredytowego albo innej podobnej wielkości i

* nabycie nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych albo wartość netto tych wydatków jest niska w porównaniu do wartości innych rodzajów kontraktów, których cena podobnie zależy od zmiany warunków tynkowych, i

* rozliczenie nastąpi w przyszłości.

Dodatkowo, zgodnie z art. 3 pkt 28a Ustawy o OIF, przez instrumenty pochodne należy rozumieć opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

Z powyższych przepisów wynika, że instrumentem bazowym dla instrumentów pochodnych mogą być w szczególności wskaźniki finansowe. W tym kontekście należy zwrócić uwagę, że za wskaźniki finansowe przyjmuje się powszechnie współczynniki tworzone na podstawie informacji zawartych w sprawozdaniach finansowych lub możliwe do ustalenia na podstawie danych z ewidencji finansowo-księgowej, a także sprawozdań i raportów opartych o dane finansowo-księgowe.

W świetle przytoczonych definicji, w ocenie Wnioskodawcy, wskaźnik stosowany w Programie, który został opisany w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, może być instrumentem bazowym dla instrumentów pochodnych.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, uwzględniając, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym:

* wysokość ewentualnego Rozliczenia Pieniężnego należnego na skutek przyznania Prawa jest kalkulowana w oparciu o instrument bazowy wymieniony w ustawie o OIF,

* w momencie przyznania Prawa wysokość Rozliczenia Pieniężnego należna w momencie jego ewentualnej realizacji nie jest znana;

* Prawo jest przyznane Uprawnionym nieodpłatnie, a wartość wynikającego z niego Rozliczenia Pieniężnego zależy bezpośrednio od warunków rynkowych, których wpływ jest bezpośrednio uwzględniony w zmiennych będących podstawą do ustalenia wartości Rozliczenia Pieniężnego;

* Realizacja uprawnień wynikających z Prawa przyjmuje formę pieniężną,

Prawo stanowi instrument pochodny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2, jak i art. 3 pkt 28a ustawy o OIF.

W konsekwencji, jak wskazano powyżej, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, przychód z faktycznej realizacji Prawa, jako przychód z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, będzie stanowił przychód z kapitałów pieniężnych.

W tym kontekście Wnioskodawca zwraca uwagę, że podstawą i powodem potencjalnego przysporzenia dla Uprawnionych jest faktyczna realizacja uprawnień wynikających z Prawa.

Wysokość Rozliczenia Pieniężnego jest ściśle zależna od wysokości Wskaźnika osiąganego przez Spółkę. Jednocześnie umowy o pracę z Uprawnionymi jasno określają zakres ich obowiązków, za które są wynagradzani na podstawie takiej umowy. Tymczasem na wysokość instrumentu bazowego wpływ mają zmienne warunki rynkowe i ogólna kondycja ekonomiczna Spółki jako całości. Oznacza to, że czynności wykonywane przez Uprawnionych razem z innymi czynnikami i działaniami podejmowanymi przez inne osoby zatrudnione w Spółce mają pośredni wpływ na sytuację finansową Spółki i osiągane przez nią wyniki finansowe. Osiągnięcie danej wysokości Wskaźnika jest więc wypadkową wielu czynników, a nie wynikiem jednostkowego działania konkretnego Uprawnionego.

Nie ma zatem możliwości zaliczenia przysporzenia z tytułu Prawa do innych (niż kapitały pieniężne) źródeł przychodów, w szczególności do takich, które bezpośrednio wynikają z relacji Uprawnionych ze Spółką.

1.4. Sposób opodatkowania przychodów z kapitałów pieniężnych

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o PIT, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wnosi 19% uzyskanego dochodu.

1.5. Podsumowanie

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przyznanie Uprawnionym Prawa skutkuje powstaniem po ich stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu dopiero w momencie faktycznej realizacji Prawa, tj. wypłaty Uprawnionemu Rozliczenia Pieniężnego.

Środki otrzymane w wyniku Rozliczenia Pieniężnego stanowić będą dla Uprawnionych przychód z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, tj. przychód z kapitałów pieniężnych, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki PIT, zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o PIT.

Stanowisko Spółki w tym zakresie znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, w tym m.in. w:

Ad.2

Kwalifikacja przychodu z tytułu faktycznej realizacji uprawnień wynikających z Prawa, do źródła przychodów, jakim są kapitały pieniężne, oznacza, że na Spółce nie będą ciążyły jakiekolwiek obowiązki płatnika w zakresie deklarowania oraz rozliczania dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych, dochodów wynikających z przyznania i faktycznej realizacji Prawa, tj. z Rozliczenia Pieniężnego.

Jak już wcześniej wskazano, na moment przyznania Prawa, po stronie Uprawnionego nie powstaje przysporzenie. W związku z tym samo przyznanie Prawa jest zdarzeniem neutralnym podatkowo, a co za tym idzie, na Wnioskodawcy nie ciążą w związku z nim żadne obowiązki podatkowe.

Natomiast na moment faktycznej realizacji Prawa, dochód z realizacji Prawa będzie podlegał rozliczeniu przez samego Uprawnionego. Powyższe wynika z faktu, że zgodnie z treścią art. 30b ust. 6 ustawy o PIT, podatnik obowiązany jest wykazać uzyskane w roku podatkowym dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o PIT i obliczyć należny podatek dochodowy. Obowiązek ten powstaje po zakończeniu roku podatkowego, tj. do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym powstał przychód podatkowy.

Zgodnie jednak z art. 39 ust. 3 ustawy o PIT, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 ustawy o PIT, sporządzone według ustalonego wzoru (informacje PIT-8C).

Obowiązek sporządzenia ww. informacji spoczywa na podmiotach, które dokonują wypłaty świadczeń stanowiących dla podatnika dochody kapitałowe lub podmiotów, za pośrednictwem których podatnik uzyskuje omawiane dochody. W rezultacie, z tytułu przyznania i faktycznej realizacji Prawa Wnioskodawca zobowiązany będzie jedynie do sporządzenia i przesłania informacji PIT-8C Uprawnionym i właściwym urzędom skarbowym.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika w rozumieniu ustawy o PIT, natomiast będzie na niej ciążył obowiązek wystawienia informacji o wysokości dochodu z kapitałów pieniężnych (PIT-8C).

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, w tym w interpretacjach przytoczonych już wcześniej w treści wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że przychodem podatkowym będzie również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W tym kontekście rozważenia wymagają skutki przyznania Uprawnionym prawa ("Prawo") do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego lub rozliczeń pieniężnych uzależnionych od wartości wskaźnika, tj. skonsolidowanego zysku netto grupy kapitałowej Spółki wykazanego w sprawozdaniu finansowym grypy kapitałowej Spółki za konkretny rok obrotowy.

Z wniosku wynika, że wykonanie Prawa przyjmuje formę Rozliczenia Pieniężnego. Prawo do otrzymania Rozliczenia Pieniężnego zostaje przyznane Uprawnionemu nieodpłatnie, z dniem zawarcia Umowy. W odniesieniu do każdego przyznanego Prawa, wysokość faktycznego Rozliczenia Pieniężnego przysługującego Uprawnionemu za dany rok obrotowy uzależniona jest od osiągnięcia przez Spółkę w danym roku obrotowym określonej w Umowie wartości Wskaźnika. W przypadku jeżeli określona w Umowie progowa wartość Wskaźnika nie zostanie osiągnięta wysokość Rozliczenia Pieniężnego wynikającego z przyznanego Prawa wynosi 0. Faktyczna realizacja konkretnego Prawa przez Uprawnionego dokonywana będzie poprzez wypłatę Uprawnionemu kwoty Rozliczenia Pieniężnego. Wypłata Rozliczenia Pieniężnego będzie następowała jednorazowo, w terminie 14 dni od dnia zatwierdzenia przez Walne Zgromadzenie Spółki skonsolidowanego sprawozdania finansowego grupy kapitałowej Spółki za rok poprzedni. Ewentualne przeniesienie na osobę trzecią wierzytelności lub uprawnień przysługujących w związku z uczestnictwem w Programie może nastąpić dopiero po zakończeniu roku budżetowego oraz ustaleniu wysokości Rozliczenia Pieniężnego. Transfer taki wymagał będzie wyraźnej zgody Spółki wskazującej osobę cesjonariusza, wyrażonej w formie pisemnej pod rygorem nieważności. Umowa ulega rozwiązaniu, a przyznane Prawo wygasa w przypadku rozwiązania stosunku pracy pomiędzy Spółką a Uprawnionym przed ostatnim dniem roku budżetowego, za który przyznano Prawo, a także w przypadku rozwiązania stosunku pracy pomiędzy Spółką a Uprawnionym, bez wypowiedzenia, z winy pracownika.

Uzupełniając opis zdarzeń przyszłych Wnioskodawca wskazał, że:

* w momencie przyznania Prawa nie istnieje możliwość ustalenia wartości rynkowej Praw przyznawanych Uprawnionym,

* Prawo stanowi instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o OIF.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że samo przyznanie Uprawnionym pochodnych instrumentów finansowych - po spełnieniu warunków programu - nie rodzi skutku w postaci powstania przychodu. Otrzymanie w ramach Umowy Prawa stanowiącego pochodny instrument finansowy nie stanowi więc nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest bowiem związane z jakimkolwiek przysporzeniem w majątku osoby otrzymującej instrument finansowy. Otrzymanie Prawa stwarza Uprawnionym, potencjalną tylko możliwość uzyskania w przyszłości korzyści majątkowych w postaci otrzymania Rozliczenia Pieniężnego, uzależnionego od wartości Wskaźników. Prawo do otrzymania kwot Rozliczenia Pieniężnego jest przyznawane Uprawnionym nieodpłatnie. W momencie przyznania Prawa nie istnieje możliwości ustalenia jego wartości rynkowej.

Natomiast w odniesieniu do skutków podatkowych związanych z realizacją praw wynikających z otrzymanego w ramach programu pochodnego instrumentu finansowego wyjaśnić należy, że w myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1b ww. ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 10 powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

Z kolei, w myśl art. 5a pkt 13 ww. ustawy podatkowej, za pochodne instrumenty finansowe rozumie się, instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 94) - instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

Z kolei, zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. z 2001 r. Nr 149, poz. 1674 z późn. zm.) instrument pochodny to instrument finansowy, którego:

Cechą pochodnych instrumentów finansowych jest fakt, że ich wartość uzależniona jest od wartości instrumentów bazowych, czyli np. wartości akcji, obligacji, wskaźnika rentowności, wskaźnika finansowego, itp.

Z analizy wniosku wynika, że Uprawnionym przyznawane zostaje Prawo do otrzymania w przyszłości Rozliczenia Pieniężnego uzależnionego od wartości Wskaźników. Po spełnieniu szeregu warunków może dojść do wykonania Prawa poprzez wypłatę Uprawnionemu kwoty Rozliczenia Pieniężnego.

Przedstawiając opis zdarzeń przyszłych Wnioskodawca wskazał, że przyznane Prawo do otrzymania kwot Rozliczenia Pieniężnego stanowi pochodny instrument finansowy.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że Uprawnieni osiągną przychód z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie natomiast do art. 30b ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a.

Na podatniku, który uzyskał dochód, (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 w związku z art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W tym samym terminie jest obowiązany do wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie jednak z art. 39 ust. 3 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-8C).

Obowiązek sporządzenia ww. informacji spoczywa na podmiotach, które dokonują wypłaty świadczeń stanowiących dla podatnika dochody kapitałowe lub podmiotów za pośrednictwem, których podatnik uzyskuje dochody, o których mowa powyżej.

Reasumując, stwierdzić należy, że przyznanie w ramach Umowy pochodnych instrumentów finansowych (Prawa) spowoduje powstanie po stronie Uprawnionych przychodu podlegającego opodatkowaniu dopiero w momencie realizacji Prawa. W konsekwencji przychód ten należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zarówno na moment przyznania Prawa do otrzymania Kwoty Realizacji, jak również w chwili realizacji Prawa. Zastrzec jednakże należy, że na Spółce będą jednak ciążyć obowiązki informacyjne w rozumieniu art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako podmiocie wypłacającym świadczenie z tytułu realizacji przez Uczestników Prawa do otrzymania Kwoty Rozliczenia.

Końcowo, należy wskazać, że interpretacje powołane we wniosku wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.