ILPB2/4511-1-633/15-4/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana Zbigniewa W., przedstawione we wniosku z 9 lipca 2015 r. (data wpływu: 9 lipca 2015 r.), uzupełnionym pismem z 1 października 2015 r. (data wpływu: 1 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej sposobu opodatkowania świadczenia - jest prawidłowe.

W dniu 9 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania świadczenia.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, w związku z powyższym pismem z 23 września 2015 r. nr ILPB2/4511-1-633/15-2/WM, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a uzupełnieniem wniosku nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie zostało wysłane 23 września 2015 r. i skutecznie doręczone 28 września 2015 r., zaś 1 października 2015 r. do siedziby tut. Organu wpłynęło pismo z 1 października 2015 r., stanowiące uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca był pracownikiem Zakładu (zwanego dalej: "Pracodawcą") zatrudnionym na podstawie umowy o pracę.

Pracodawca na mocy porozumienia zawartego z organizacjami pracowniczymi, ogłosił w dniu 28 listopada 2014 r. Regulamin Programu Dobrowolnych Odejść (dalej PDO). Zgodnie z tym Regulaminem pracownicy korzystający z PDO otrzymywali odprawy w wysokości określonej wyżej Regulaminem.

Dnia 22 stycznia 2015 r. Wnioskodawca i Pracodawca zawarli porozumienie o rozwiązaniu umowy o pracę w ramach PDO, zgodnie z którym Pracodawca zobowiązał się wypłacić Wnioskodawcy m.in. odprawę (odszkodowanie) na podstawie Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść. Porozumienie to jest porozumieniem zbiorowym, o którym mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm., dalej Kodeks pracy). Dodatkowo Wnioskodawca otrzymał odszkodowanie (odprawę) w związku z rozwiązaniem umowy o pracę z przyczyn nie leżących po stronie Wnioskodawcy (pracownika) na podstawie art. 8 Ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

Pracodawca potrącił z kwoty odszkodowania (odprawy) zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, pomimo, że wypłata odszkodowania na rzecz Wnioskodawcy została dokonana po dniu 4 października 2014 r., tj. po wejściu w życie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o p.d.o.f., w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw z dnia i z mocą wsteczną od dnia 1 stycznia 2014 r.

Ponadto, w piśmie z 1 października 2015 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowany wskazał, że opisane w podaniu zdarzenie obejmuje dwa rodzaje świadczeń, jakie otrzymał na mocy porozumienia Programu Dobrowolnych Odejść z pracodawcą.

Pierwszym świadczeniem była odprawa, która wynikała z przepisów art. 8 ustawy z 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn nie dotyczących pracowników.

Odprawa była w wysokości trzymiesięcznego wynagrodzenia ustalonego według zasad obowiązujących przy obliczaniu ekwiwalentu pieniężnego za urlop wypoczynkowy od kwoty odprawy został naliczony i odprowadzony podatek dochodowy w wysokości 18%.

Drugim świadczeniem była rekompensata (dodatkowe, jednorazowe świadczenie pieniężne), wynikająca z § 4 pkt 5 Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść dla pracowników. Od rekompensaty również został naliczony i odprowadzony podatek dochodowy w wysokości 18%.

Rekompensata pieniężna, jaką Wnioskodawca otrzymał od pracodawcy na mocy PDO jest szczególnym świadczeniem, które - w ocenie Zainteresowanego - jest odszkodowaniem i nie powinna być traktowana jak odprawa.

Odszkodowanie to miało zrekompensować negatywne przeżycia, utracone korzyści, będące następstwem szkody rzeczywistej, brak dalszego rozwoju zawodowego i podnoszenia kwalifikacji na stanowisku mistrza taboru kolejowego.

Dlatego też, w ocenie Zainteresowanego, świadczenie pieniężne, które otrzymał - jako rekompensatę - nosi znamiona odszkodowania i miało ono naprawić szkodę, jakiej doznał we wszelkiego rodzaju dobrach majątkowych i niemajątkowych.

Pracodawca potrącił z kwoty rekompensaty zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, pomimo że wypłata nastąpiła po 4 października 2014 r., tj. po wejściu w życie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy na potrzeby sporządzenia zeznania rocznego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. Wnioskodawca powinien uznać, że kwota odszkodowania otrzymanego przez Wnioskodawcę od Pracodawcy podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o p.d.o.f. w związku z art. 14 i art. 17 pkt 4 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw.

Zdaniem Wnioskodawcy, na potrzeby sporządzenia zeznania rocznego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. powinien On uznać, że kwota odszkodowania otrzymanego przez Wnioskodawcę od Pracodawcy podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o p.d.o.f.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o p.d.o.f. (w brzmieniu nadanym przez art. 2 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, z wyjątkiem:

W stanie faktycznym sprawy, będącej przedmiotem wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w związku z rozwiązaniem umowy o pracę zgodnie z regulaminem PDO (a więc zgodnie z innymi opartymi na ustawie porozumieniami zbiorowymi, regulaminami lub statutami, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy).

Wnioskodawca otrzymał odszkodowanie, którego wysokość i zasady ustalania wynikały wprost z postanowień układu zbiorowego pracy, obowiązującego w zakładzie Pracodawcy, a odpowiednie postanowienie układu zbiorowego pracy zostało wprost powołane w tym porozumieniu, jako tytuł prawny do wypłaty.

Jednocześnie odszkodowanie, której dotyczy wniosek, otrzymane przez Wnioskodawcę bezpośrednio na podstawie stosownego postanowienia układu zbiorowego pracy nie było objęte żadnym z wyjątków wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. nie było:

Wskazać należy, że odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia, polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

Istoty rekompensaty otrzymanej przez Wnioskodawcę od Pracodawcy należy doszukiwać się w twierdzeniu, że tego typu świadczenie jest odszkodowaniem, czyli naprawieniem szkody lub straty, jaką pracownik poniósł w związku z pozbawieniem go zatrudnienia. Nie można uznawać za wiążące słownego oznaczenia danego świadczenia, a jego rzeczywisty restytucyjny charakter.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 przywołanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot "w szczególności" oznacza że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Na mocy aktualnie obowiązującej treści art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), z wyjątkiem:

Nowe brzmienie przepisu - zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 29 października 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw - ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie natomiast z art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. #8722; Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r. poz. 1502), ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w przytoczonym wyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy, objęte są tylko te odszkodowania, których wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a-g) tego artykułu.

Wskazać przy tym należy, że odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

Natomiast istoty odprawy nie należy doszukiwać się w twierdzeniu, że tego typu świadczenie jest odszkodowaniem, czyli naprawieniem szkody lub straty, jaką pracownik poniósł w związku z pozbawieniem go zatrudnienia. De facto jest ona świadczeniem pracodawcy w razie zaistnienia zdarzeń, które zgodnie z odpowiednimi przepisami powodują niemożliwość, niecelowość lub zbędność kontynuacji stosunku pracy.

Ponadto, nie bez znaczenia pozostaje również fakt, że ilekroć ustawodawca posługuje się w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określeniem "odprawa", to za każdym razem dotyczy to wyłączenia od analizowanego zwolnienia przedmiotowego zawartego w lit. a, b) i c) ww. normy prawnej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że z dniem 22 stycznia 2015 r. został rozwiązany stosunek pracy pomiędzy Zainteresowanym a pracodawcą. Wnioskodawca otrzymał odprawę pieniężną oraz odszkodowanie (rekompensatę).

Wypłata odszkodowania nastąpiła na podstawie Regulaminu Dobrowolnych Odejść. Porozumienie to jest porozumieniem zbiorowym, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu Pracy.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw, który to przepis na mocy art. 14 ustawy zmieniającej m.in. ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie do dochodów uzyskanych z tego tytułu od 1 stycznia 2014 r. Skoro bowiem, jak wskazuje Wnioskodawca, odszkodowanie zostało wypłacone na podstawie Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść, to spełniona została w tym zakresie przesłanka do zastosowania zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten w nowym brzmieniu wyraźnie wskazuje, że wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy - Kodeks pracy.

Reasumując, na potrzeby sporządzenia zeznania rocznego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. Wnioskodawca ma prawo uznać, że odszkodowanie wypłacone na podstawie Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na mocy znowelizowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wynika z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego przedmiotowy regulamin jest regulaminem, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

Końcowo wskazać należy, że Organ ocenił stanowisko Wnioskodawcy jedynie w przedmiocie wypłaty odszkodowań, w tym bowiem zakresie sformułowano pytanie oraz przedstawiono własne stanowisko w sprawie oceny prawnej ww. zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.