ILPB2/4511-1-407/16-2/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2016 r. (data wpływu 24 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sprawa dotyczy sprzedaży niezabudowanej nieruchomości gruntowej, która odbyła się 20 września 2013 r. oraz podatku dochodowego od sprzedaży, tejże działki. Zainteresowana otrzymała ją od swoich rodziców w darowiźnie w dniu 14 maja 2012 r. i nim minęło 5 lat, nastąpiła jej sprzedaż. Cena, za którą działka została sprzedana to 30 000,00 zł. W związku z tym, obowiązujący Zainteresowaną podatek to 18%, od całości czyli od tych 30 000,00 zł.

Wnioskodawczyni jako osoba sprzedająca zadeklarowała, że skorzysta z tzw ulgi mieszkaniowej i spożytkuje dochód na cele mieszkaniowe. Ze względu na zapotrzebowanie finansowe na budowę domu, Zainteresowana myślała, że ulgę o której mowa będę mogła bezproblemowo wykorzystać.

W dniu 19 lutego 2013 r. Zainteresowana wraz z narzeczonym podpisała umowę kredytu hipotecznego na budowę domu. Umowa została podpisana wspólnie pomiędzy pełnomocnikami banku a Zainteresowaną i jej narzeczonym. Zostało również utworzone wspólne konto bankowe, z którego dokonują comiesięcznych wpłat do banku, w związku ze spłatą rat kredytu. Działka. na której został wybudowany dom jest własnością narzeczonego Wnioskodawczyni, jednakże wspólnie zamieszkują ten dom oraz wspólnie spłacają kredyt hipoteczny. Przez okres od 1 stycznia 2014 r. do 31 grudnia 2015 r. łączne raty spłaconego wspólnie kredytu hipotecznego, wynosiły 35 812,34 zł. W najbliższej przyszłości, jeszcze w tym roku, Wnioskodawczyni zamierza wraz z narzeczonym wziąć ślub i notarialnie przepisać część działki i domu, który wspólnie wybudowali.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy przysługuje Zainteresowanej ulga podatkowa, skoro pożytkuje ją na rzeczywisty cel mieszkaniowy poprzez spłatę kredytu hipotecznego, mimo iż nie jest właścicielem domu, a jeszcze w tym roku stanie się jego współwłaścicielem.

2. Czy zatem Zainteresowana nie będzie musiała płacić podatku, jeśli stanie się współwłaścicielem budynku, po upływie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż działki Wnioskodawczyni, a w przeciągu tych dwóch lat wykazała poprzez spłatę kredytu hipotecznego wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe.

Zdaniem Wnioskodawczyni z informacji jakie uzyskała podczas rozmów na tzw infolinii podatkowej wynika, iż ulga mieszkaniowa po sprzedaży jej gruntu, powinna zostać zaakceptowana. Mimo, że obecnie nie jest właścicielem domu, na którego budowę przeznaczyła środki. Zgadza się z tą opinią również, gdyż podpisała umowę kredytu hipotecznego, na kilka miesięcy przed sprzedażą działki. A kredyt ten jest jednoznacznym potwierdzeniem, iż to m.in. Wnioskodawczyni zamierza wybudować dom. Z przepisu bowiem wynika, że podatku uniknie osoba, która w ciągu dwóch lat od sprzedaży starej nieruchomości wyda pieniądze na własne cele mieszkaniowe. Przepisy o uldze mieszkaniowej mówią jedynie o wydatkowaniu na własne cele mieszkaniowe. A to pojęcie szersze niż tylko nabycie nieruchomości na własność. Nie widać też w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT zastrzeżenia, że w momencie wydania środków podatnik musi być właścicielem nieruchomości. Wnioskodawczyni pragnie jednak zaznaczyć, że w przeciągu najbliższych kilku miesięcy stanie się współwłaścicielem domu, więc raty kredytu które spłaca są i były wydatkowane na rzeczywisty własny cel mieszkaniowy. Skoro więc spłata kredytu hipotecznego na ten cel odbywała się już w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie działki, nie ma znaczenia fakt, że w tym czasie Wnioskodawczyni nie była właścicielem budowanego domu.

Sugerując się również informacją ze wspomnianej infolinii podatkowej, Zainteresowana była pewna, że w jej sytuacji bez problemu będzie mogła skorzystać z ulgi mieszkaniowej. Powołując się na wyrok WSA w Poznaniu I SA/PO 2215/15 z 11 lutego 2016 r. Zainteresowana cytuje fragment uzasadnienia sądu w podobnej sprawie jak Wnioskodawczyni: Wprawdzie budynek dzieli los prawny gruntu, na którym został posadowiony (zasada superficies solo cedit), to jednak końcowo Skarżąca nabyła własność nieruchomości gruntowej wraz ze wznoszonym na niej budynkiem, na który czyniła nakłady, przy czym nie ma znaczenia, że rozszerzenie małżeńskiej wspólności ustawowej nastąpiło dopiero w 2015 r., skoro wszelkie wydatki na ten cel poniesione zostały w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego."

Podobnie: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie I SA/Kr 1655/14 z dnia 10 marca 2015 r. - "W Opinii sądu zatem jeżeli małżonkowie dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych (a z taką sytuacja mamy do czynienia mamy gruncie niniejszej sprawy) wspólnie podejmują inwestycje określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na gruncie bądź w budynku stanowiącym majątek odrębny jednego z nich, to nie można im odmówić prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy. Zostaje bowiem spełniony zasadniczy cel, dla którego ustawodawca wprowadził przedmiotowe zwolnienie".

Wnioskodawczyni prosi o rozpatrzenie jej sytuacji i przeanalizowanie pod kątem faktu, że jeszcze w tym roku, zamierza uregulować prawnie swoją współwłasność do budowanego domu i działki, na której powstał budynek.

Zainteresowana wierzy, że zasada poszanowania prawa i sprawiedliwości społecznej, działanie na korzyść osób uprawnionych do świadczeń, którzy nie mogą ponosić konsekwencji przy trudnościach w interpretacji prawa, będą wytyczną do rozpatrzenia tej sprawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w roku 2013 sprzedała nabytą w 2012 r. w drodze darowizny od rodziców niezabudowaną nieruchomość gruntową. Pomiędzy nabyciem tej nieruchomości (końcem roku kalendarzowego nabycia) od rodziców, a jej zbyciem nie minął okres 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem sprzedaż nieruchomości jest źródłem przychodu, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy i w związku z tym podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym według zasad obowiązujących od 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

* dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

* dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. Natomiast na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 3 tejże ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e (PIT-39).

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy tym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonejw umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie. Należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 cytowanej ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Z kolei w art. 21 ust. 26 ustawy podatkowej wskazano, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości. Wobec powyższego, sięgnąć należy do definicji nieruchomości zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.). Zgodnie z art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Budynki trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości. Oznacza to, że własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki wybudowane na tym gruncie. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Zatem budynek wzniesiony na cudzym gruncie stanowić będzie własność osoby, której przysługuje prawo własności do tego gruntu.

Jak wskazano we wniosku Zainteresowana środki uzyskane z odpłatnego zbycia niezabudowanej nieruchomości gruntowej wydatkowała na spłatę kredytu, zaciągniętego wspólnie z narzeczonym na budowę domu, który został wzniesiony na gruncie należącym do narzeczonego Wnioskodawczyni. Kredyt został zaciągnięty w dniu 19 lutego 2013 r., a więc przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne wskazać należy, że ustawodawca uzależnia skorzystanie ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego.

Jak wskazano wcześniej, należy zwrócić uwagę, że art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera przymiotnik "własny". Przy interpretacji tych przepisów przymiotnika "własny" nie można pominąć. "Własny" zaś to taki, który stanowi własność lub współwłasność podatnika. Racjonalny ustawodawca w art. 21 ust. 26 ww. ustawy zapisał, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Odnosząc się natomiast do art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ww. ustawy należy również podkreślić, że w omawianej sprawie w momencie zaciągania kredytu Wnioskodawczyni nie była właścicielem ani współwłaścicielem gruntu, na którym miał być wzniesiony budynek, na budowę którego zaciągano kredyt. Oznacza to, że kredyt nie został zaciągnięty na budowę własnego budynku mieszkalnego Wnioskodawczyni, bowiem w momencie zaciągania kredytu Zainteresowana nie dysponowała tytułem własności lub współwłasności do gruntu. Kredyt został zaciągnięty na budowę budynku mieszkalnego, którego własność należała niepodzielnie i wyłącznie do narzeczonego Wnioskodawczyni.

Wspólne zaciągnięcie kredytu i wspólne jego spłacanie, czy nawet wspólne zamieszkiwanie w nim Wnioskodawczyni z narzeczonym nie powoduje, że budynek znajdujący się na nieruchomości stanowi wspólność oraz że kredyt został zaciągnięty na budowę własnego budynku mieszkalnego Wnioskodawczyni. Dom, na budowę którego został zaciągnięty kredyt, stanowi wyłączną własność narzeczonego Zainteresowanej, gdyż został wzniesiony na nieruchomości gruntowej należącej do jego majątku odrębnego.

W przedmiotowej sprawie spłata kredytu przez Wnioskodawczynię nie stanowi wydatku na realizację własnych celów mieszkaniowych, gdyż kredyt ten nie służył zaspokajaniu celów mieszkaniowych Zainteresowanej, ale Jej narzeczonego, a zatem nie może być objęty zwolnieniem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawczyni nie wydatkowała przychodu na własne cele mieszkaniowe, to przychód ten nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto przesłanką do skorzystania ze zwolnienia, wymienioną w powyższym artykule, jest wydatkowanie środków z odpłatnego zbycia na własne cele mieszkaniowe w ciągu dwóch lat licząc od końca roku podatkowego w którym nastąpiło odpłatne zbycie, tj. 2013 r., a więc termin ten upłynął z dniem 31 grudnia 2015 r. Zapewnienie, że Wnioskodawczyni stanie się współwłaścicielem przedmiotowego domu nie ma już zatem znaczenia do zastosowania powyższego zwolnienia, gdyż powinno to nastąpić przed upływem omawianego dwuletniego terminu.

Przychód ten podlega więc opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanej należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.