ILPB2/4511-1-299/16-2/BC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2016 r. (data wpływu 8 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych obniżenia kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych obniżenia kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wspólnicy spółki z o.o., której udziałowcem jest Wnioskodawca, chcą obniżyć kapitał zakładowy spółki, w całości opłacony w gotówce, w wysokości 500 000 zł poprzez obniżenie wartości udziału z 500 zł do 50 zł czyli o kwotę 450 000 zł i kwotę tę zwrócić wspólnikom proporcjonalnie do posiadanych udziałów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy od takich wypłat z tytułu obniżenia kapitału zakładowego powstanie u wspólników obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy kwota zwolniona z kapitału zakładowego spółki w związku z obniżeniem kapitału zakładowego i zwrócona wspólnikom spółki nie stanowi przychodu wymienionego w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji w związku ze zwrotem w gotówce kwoty zwolnionej z kapitału zakładowego nie powstaje obowiązek podatkowy.

Artykuł 10 ww. ustawy wskazuje na katalog źródła przychodów podlegających opodatkowaniu. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są nimi m.in. kapitały pieniężne.

Nadto art. 17 tej ustawy wskazuje co należy do przychodów z kapitałów pieniężnych, a wśród zapisów tych nie jest wymieniony zwrot kwot wspólników z tytułu obniżenia kapitału zakładowego spółki. Zwrócone wspólnikom kwoty przez nich wcześniej w całości opłacone na kapitał zakładowy nie mają bowiem zdaniem Wnioskodawcy charakteru zysku. Kapitał zakładowy w bilansie spółki ujęty jest po stronie pasywnej, jako dług spółki wobec wspólników, więc jego częściowy zwrot nie jest żadnym zyskiem wspólników.

Należy zwrócić uwagę, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zwłaszcza te, które określają źródła przychodów podatnika, odnoszą się wyraźnie do przychodów o charakterze definitywnym, a więc powiększającym wartość netto majątku podatnika. W przedmiotowym wypadku majątek podatnika nie został zwiększony, doszło bowiem, jak wskazano powyżej, do zwrotu należności uprzednio uiszczonej przez wspólnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są: kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Natomiast w świetle z art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

Pojęcie dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych zostało zdefiniowane w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl tego artykułu dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

* dochód z umorzenia udziałów (akcji);

* dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c albo d), które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1;

* dochód z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c albo d), które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1;

* wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki;

* dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni;

* dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych;

* w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych;

* w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem;

* wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia;

* odsetki od udziału kapitałowego wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c albo d).

Z powyższego wynika, że katalog przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest katalogiem otwartym, co oznacza, że wymienione w przepisach przykłady nie stanowią jedynych kategorii przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wyrazem tego jest użycie w przepisie art. 24 ust. 5 sformułowania "w tym także". Faktycznie uzyskane mogą więc być także inne postacie przychodu z udziału w zyskach osób prawnych. Podstawowym kryterium uzyskania przychodu z udziału w zyskach osób prawnych jest jego faktyczne uzyskanie. Za przychód faktycznie otrzymany należy zaś uważać taki przychód, którym podatnik może sam rozporządzać, a więc przychód rzeczywiście mu wypłacony lub postawiony do dyspozycji.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością dojdzie do obniżenia kapitału zakładowego w drodze zmniejszenia wartości nominalnej udziałów. W związku z planowanym obniżeniem kapitału zakładowego spółki różnica w wartości udziałów powstała w wyniku obniżenia kapitału zakładowego zostanie zwrócona wspólnikom.

Zgodnie z art. 263 § 1 Kodeksu spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.) uchwała o obniżeniu kapitału zakładowego powinna określać wysokość, o jaką kapitał zakładowy ma być obniżony, oraz sposób obniżenia. Obniżenie kapitału zakładowego może nastąpić przez zmniejszenie liczby udziałów lub przez zmniejszenie wartości nominalnej udziałów. W ostatnim przypadku nie zmienia się liczba dotychczasowych udziałów w spółce.

Wobec tego należy stwierdzić, że kwota, o którą został obniżony kapitał zakładowy spółki, zwrócona na rzecz Wnioskodawcy stanowi przychód z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej, gdyż jest przychodem faktycznie otrzymanym.

Jest to przychód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak już bowiem wykazano, przepis ten zawiera jedynie przykładowe wyliczenie przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, co oznacza, że do przychodów tych zalicza się także wszystkie inne nie wymienione w tym przepisie faktycznie otrzymane przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w tym m.in. kwotę pieniężną wypłaconą tytułem zwrotu części wartości kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Należy zaznaczyć, że osoba prawna jaką jest spółka z o.o. jest odrębnym podmiotem od wspólników tej spółki. Z tym wiąże się również całkowita odrębność majątków. Oznacza to, że wspólnik otrzymuje z majątku innego podmiotu pieniądze lub wartość pieniężną odpowiadającą wysokości kwoty zwrotu. Okoliczność, że jest to zwrot wcześniej wniesionych przez wspólników wkładów nie powoduje, że otrzymane kwoty nie podlegają opodatkowaniu. Otrzymaną wartość pieniężną odpowiadającą wysokości kwoty zwrotu wspólnicy uzyskają bowiem od odrębnego podmiotu z tytułu posiadanych udziałów. Wobec tego otrzymana wartość pieniężna odpowiadająca wysokości kwoty zwrotu stanowi przychód Wnioskodawcy z tytułu udziału w zyskach osób prawnych i podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 41 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jako płatnik będzie obowiązana pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych m.in. w art. 30a ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

Wobec powyższego nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że kwota zwolniona z kapitału zakładowego spółki w związku z obniżeniem kapitału zakładowego i zwrócona wspólnikom nie stanowi przychodu wymienionego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym miejscu wskazać jednak należy, że na gruncie wymienionego wcześniej art. 24 ust. 5 ustawy - który stanowi normę szczególną w stosunku do art. 30a ust. 6 ustawy - opodatkowaniu podlega dochód otrzymany przez wspólnika, a nie otrzymany przychód.

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej uzyskanego z tytułu zwrotu części wartości kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością został uregulowany w art. 24 ust. 5d ww. ustawy, zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Zauważyć jednak należy, że koszty uzyskania przychodów nie muszą być równe wpłacie dokonanej w celu pokrycia kapitału zakładowego Spółki, odpowiadającej nominalnej wartości udziałów. Kosztami objęcia udziałów są bowiem wszelkie wydatki, których poniesienie związane było z objęciem udziałów.

Reasumując, w przypadku zwrotu wspólnikom spółki z ograniczoną odpowiedzialnością kwot należnych w postaci wartości pieniężnej odpowiadającej kwocie zwrotu powstałej z tytułu obniżenia wartości nominalnej udziałów u Wnioskodawcy wystąpi przychód zakwalifikowany do przychodów z kapitałów pieniężnych z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Opodatkowaniu będzie podlegała różnica pomiędzy przychodem uzyskanym w związku z obniżeniem wartości nominalnej udziałów, a wydatkami poniesionymi na ich objęcie, odpowiadająca proporcji kosztów nabycia do wartości obniżenia udziałów. W przypadku gdy przychód z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej będzie równy lub mniejszy kosztowi uzyskania przychodu nie wystąpi dochód do opodatkowania, a w konsekwencji powyższego po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu otrzymania zwrotu w gotówce kwoty zwolnionej z kapitału zakładowego.

Z uwagi jednak na fakt, że Zainteresowany przedstawiając swoje stanowisko wskazał, że kwota zwolniona z kapitału zakładowego spółki w związku z obniżeniem kapitału zakładowego i zwrócona wspólnikom spółki nie stanowi przychodu - jego stanowisko należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.