ILPB2/4511-1-248/16-3/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 lutego 2016 r. (data wpływu 26 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujące stan faktyczny.

Wnioskodawca będąc w związku małżeńskim dnia 11 października 2013 r. do wspólnoty małżeńskiej włączył nieruchomość gruntową, tj. działkę rolną nr 294/6. Na działce tej rozpoczęto budowę domu. Działkę tę żona Wnioskodawcy uzyskała w spadku po rodzicach.

W związku z problemami zdrowotnymi oraz narodzinami córek Zainteresowany wspólnie z żoną postanowili ww. działkę podzielić na dwie mniejsze i sprzedać część z rozpoczętą budową. Wnioskodawca wraz z małżonką zdecydowali się na zakup domu a przychód ze sprzedaży działki z rozpoczętą budową przeznaczyć na uregulowanie należności za dom.

Zakup domu nastąpił w 21 maja 2015 r., gdzie w akcie notarialnym zastrzeżono, że ostatnia część spłaty w wysokości 105 000,00 zł zostanie uregulowane ze sprzedaży działki opisanej wyżej do 31 stycznia 2016 r. Tak też się stało.

Wnioskodawca wraz z żoną sprzedał działkę (akt notarialny z dnia 13 sierpnia 2015 r., czyli po zakupie domu) w cenie 88 500,00 zł. Nastąpiło to zatem po zakupie domu, jednak uzyskane przychody w całości zostały przeznaczone zgodnie z aktem notarialnym na uregulowanie zapłaty za dom.

Spłata tej części nastąpiła 15 grudnia 2015 r. W związku z powyższym Wnioskodawca wspólnie z żoną chciałby skorzystać z ulgi mieszkaniowej, zwalniającej z opłaty podatku dochodowego. Jako rodzice dwóch nowonarodzonych córek Zainteresowany wspólnie z żoną chcieliby zapewnić im prawidłowy rozwój i funkcjonowanie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Wnioskodawca wraz żoną mogą skorzystać z ulgi mieszkaniowej i czy mogą skorzystać ze zwolnienia od opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych ze sprzedaży działki z rozpoczętą budową.

2. Gdyby Wnioskodawca zobowiązany był do zapłaty podatku to w jakim wymiarze, gdyż w spadku otrzymał wraz z żoną nieruchomość gruntową a sprzedany został grunt wraz z budynkiem i poniesione zostały dodatkowe koszty ze strony Zainteresowanego i jego żony. Działka została również podzielona na dwie mniejsze, więc sprzedana została jedynie mniejsza część gruntu.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze pozytywną politykę państwa i wciąż podkreślane stanowisko rozpatrywania niejasności na korzyść podatnika Zainteresowany liczy również na pozytywne rozpatrzenie. Wnioskodawca wskazuje, że nigdy nie miał problemów z systemem podatkowy. Sprzedając nieruchomość nabytą w formie spadku a później włączoną do wspólnoty małżeńskiej w przeciągu 5 lat Wnioskodawca wraz z żoną zakładał, że przychód z jej sprzedaży przeznaczą na cele mieszkaniowe. Tak też się stało. Cała kwota w wysokości 88 500,00 zł uzyskana ze sprzedaży działki przeznaczona została na spłatę należności za zakup domu.

Zainteresowany wskazał, że może skorzystać z ulgi mieszkaniowej zwalniającej z opłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych a prośba jego pozostaje uzasadniona.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) - podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabył poprzez włączenie do wspólnoty małżeńskiej w dniu 11 października 2013 r. nieruchomość gruntową, tj. działkę rolną. Na nieruchomości tej rozpoczęto budowę domu. Zainteresowany wraz z żoną postanowili ww. działkę podzielić na dwie mniejsze a następnie sprzedać część z rozpoczętą budową. W dniu 13 sierpnia 2015 r. Wnioskodawca wspólnie z żoną dokonał sprzedaży działki, na której rozpoczął budowę domu. W dniu 21 maja 2015 r. Wnioskodawca wraz z małżonką dokonali zakupu domu. W akcie notarialnym zastrzeżono, że ostatnia część spłaty w wysokości 105 000,00 zł zostanie uregulowana ze środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży ww. działki.

O dnosząc się do powyższego wskazać należy, że prawo podatkowe, w szczególności ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zawiera definicji nieruchomości. Wobec tego uzasadnionym jest posiłkowanie się definicją nieruchomości zawartej w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.) - nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości.

Zgodnie z normą zawartą w art. 191 Kodeks cywilny własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako jego część składowa, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Dlatego sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego, niezależnie od tego, kiedy na gruncie tym wzniesiono budynek, nastąpiło jego ukończenie i zgłoszono budynek do użytkowania zgodnie z przepisami prawa budowlanego.

Okoliczności przedstawione we wniosku wskazują, że nieruchomość nie została nabyta dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie była w niej wykorzystywana. Na podstawie treści wniosku nie można również stwierdzić, by sprzedaż nieruchomości nastąpiła w ramach działalności handlowej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły. Treść wniosku przemawia więc za tym, że sprzedaż nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej, a zatem nie powoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl zaś z art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych. Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 Kodeksu cywilnego). Zgodnie z zasadą prawa "superficies solo cedit" (to co jest na powierzchni przypada gruntowi) odnoszącą się do związania własności budynku wzniesionego na gruncie z własnością tego gruntu, częścią składową gruntu są wszystkie rzeczy trwale złączone z tą nieruchomością.

Mając na uwadze przywołany wyżej przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy należy wyjaśnić, że odpłatne zbycie w 2015 r. działki z rozpoczętą budową domu stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, bowiem sprzedaż miała miejsce przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie przez Wnioskodawcę, tj. w 2013 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu - od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy - podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy - za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Ponadto - zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy - wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zatem stosownie do przywołanych przepisów stwierdzić należy, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest wartość jaka została wyrażona w cenie zawartej w umowie sprzedaży (o ile odpowiada wartości rynkowej) pomniejszona o koszty, o których mowa w art. 19 ust. 1 (tekst jedn.: koszty odpłatnego zbycia). Przychód ten może zostać pomniejszony o koszty ustalone zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy (tekst jedn.: koszty uzyskania przychodu), a różnica stanowić będzie dochód.

Zatem skoro Wnioskodawca poniósł koszty związane z nakładami, które zwiększyły wartość przedmiotowej nieruchomości w związku z budową domu, to wydatki te, udokumentowane zgodnie z przepisem art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości zgodnie z ww. przepisami prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że - wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy - za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

#8722; położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty, jest to wyliczenie enumeratywne. Niezbędnym zatem warunkiem do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest wydatkowanie otrzymanego przychodu na cele mieszkaniowe określone w ww. ustawie. Przepis ww. artykułu wiąże też skutek prawny w postaci zwolnienia określonego przychodu od podatku dochodowego od osób fizycznych z terminem wydatkowania środków pieniężnych.

Z przywołanych przepisów wynika, że warunkiem uznania za własne cele mieszkaniowe poniesionych wydatków jest aby zarówno środki ze sprzedaży (wydatek) jak i samo nabycie nastąpiły nie wcześniej niż w dniu sprzedaży przedmiotowej działki, z której to sprzedaży dochód ma być zwolniony z opodatkowania. Nabycie (domu), jak i wydatki związane z tym nabyciem winny być dokonane po sprzedaży nieruchomości - działki z rozpoczętą budową.

Wnioskodawca nie spełnił więc jednego z warunków koniecznych, aby środki ze sprzedaży mogły zostać zwolnione z opodatkowania, bowiem nabycie domu mieszkalnego miało miejsce przed dniem uzyskania przychodu ze zbycia działki w Świdnicy. Z powyższego zwolnienia mogą korzystać wyłącznie wydatki na nabycie poniesione począwszy od dnia odpłatnego zbycia nieruchomości.

Reasumując, przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży 13 sierpnia 2015 r. gruntu z rozpoczętą budową domu, wydatkowany na zapłatę ceny zakupu budynku mieszkalnego nabytego 11 maja 2015 r., nie będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do powyższego przepisu, żeby dany wydatek mógł być zaliczony na własne cele mieszkaniowe, zarówno nabycie domu jak i zapłata ceny, nie powinny nastąpić wcześniej niż w dniu sprzedaży przedmiotowej działki.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, że interpretacje prawa podatkowego wydaje się wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie.

Z uwagi na to, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, został złożony przez jednego ze współwłaścicieli nieruchomości, zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla drugiego współwłaściciela nieruchomości, tj. żony Zainteresowanego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.