ILPB2/4511-1-188/16-5/JK - PIT w zakresie określenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku (data wpływu 11 lutego 2016 r.), uzupełnionym w dniach 18 lutego 2016 r., 2 marca 2016 r. i 15 marca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej - jest prawidłowe.

W dniu 11 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną - polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca rozważa obecnie dokonanie reorganizacji swoich aktywów. Wnioskodawca w ramach planowanych działań restrukturyzacyjnych może wnieść należące do niego aktywa (dalej "Aktywa") aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terenie Polski (dalej "Spółka"), w zamian za udziały Spółki (dalej: "Udziały").

W skład Aktywów będą wchodzić ogóły praw i obowiązków przysługujące Zainteresowanemu z tytułu bycia komandytariuszem w trzech spółkach komandytowych oraz potencjalnie akcje w spółkach komandytowo-akcyjnych - od jednej do trzech. Wartość rynkowa Aktywów będzie wyższa od wartości nominalnej Udziałów otrzymanych przez Wnioskodawcę w zamian za dokonany aport.

Różnica między wartością rynkową Aktywów a wartością nominalną Udziałów zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki. Wnioskodawca obejmie więc Udziały o wartości nominalnej niższej od wartości rynkowej wniesionych w drodze aportu Aktywów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku objęcia Udziałów w zamian za aport Aktywów przychodem Wnioskodawcy będzie wartość nominalna Udziałów objętych w zamian za aport Aktywów.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym aportem Aktywów do Spółki przychodem Wnioskodawcy będzie wyłącznie wartość nominalna Udziałów objętych w zamian za aport Aktywów.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się "nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny." Przepis ten jest jedynym przepisem w Ustawie PIT, który wskazuje na powstanie przychodu w przypadku objęcia udziałów lub akcji w spółce będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (czyli między innymi spółce z ograniczoną odpowiedzialnością) w zamian za wkład niepieniężny, więc stanowi podstawę dla ustalenia zasad opodatkowania planowanego aportu.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wartość nominalna Udziałów objętych przez Wnioskodawcę w zamian za wkład w postaci Aktywów będzie znana, tym samym powinna ona, zgodnie ze wskazanym przepisem, wyznaczać kwotę przychodu osiąganego przez Wnioskodawcę w związku z planowaną transakcją.

Zgodnie z przepisem art. 17 ust. 2 Ustawy PIT, wartość przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT, ustala się stosując odpowiednio postanowienia art. 19 Ustawy PIT, zgodnie z którym "przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych jest (...) jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia (...)".

Zgodnie zatem z odpowiednimi przepisami Ustawy PIT, przychodem z odpłatnego zbycia udziałów jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, przy czym w przypadku przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny, jest to określona w umowie aportowej wartość nominalna tych udziałów, pomniejszona o koszty zbycia wkładu niepieniężnego. Tym samym przepis art. 19 Ustawy PIT nie zmienia faktu, że w przypadku gdy wartość nominalna Udziałów uzyskanych w zamian za wkład w postaci Aktywów będzie niższa niż wartość rynkowa Aktywów, przychodem z tytułu objęcia Udziałów w zamian za aport będzie ich nominalna wartość.

Analiza powołanych przepisów wskazuje, że ustawodawca przewidując odpowiednie stosowanie art. 19 Ustawy PIT nie dopuścił możliwości ustalenia przychodu w wysokości innej niż wartość nominalna obejmowanych udziałów. Należy zauważyć, że gdyby intencją ustawodawcy było, aby przychód udziałowca miał odpowiadać wartości rynkowej objętych udziałów (lub wartości rynkowej przedmiotu aportu), wówczas wyraźnie wskazałby sytuacje, w których art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT nie znajduje zastosowania.

Ponadto należy też zwrócić uwagę na treść przepisu art. 30b ust. 2 pkt 4 Ustawy PIT, zgodnie z którym w przypadku zbycia udziałów w spółce z o.o. objętych w zamian za aport w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, dochodem z tego tytułu jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy PIT.

Zgodnie z tym pierwszym przepisem w przypadku odpłatnego zbycia udziałów, objętych w zamian za wkład inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, koszt uzyskania przychodu ustała się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów, jeżeli udziały te zostały objęte w zamian za wkład inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Z powyższych przepisów wynika, że jeżeli w analizowanej sytuacji Wnioskodawca sprzeda w przyszłości Udziały, jego przychodem będzie cena sprzedaży Udziałów, zaś koszt uzyskania przychodu będzie stanowiła nominalna wartość Udziałów objętych przez Wnioskodawcę w zamian za aport w postaci Udziałów.

Przyjęcie zatem, że w chwili objęcia Udziałów przez Wnioskodawcę przychodem podatkowym nie będzie dla niego wartość nominalna Udziałów, lecz wartość rynkowa Udziałów, prowadziłaby do podwójnego opodatkowania podatkiem dochodowym wartości agio. Raz bowiem Wnioskodawca musiałby zapłacić podatek dochodowy w momencie obejmowania Udziałów, od dochodu obliczonego z uwzględnieniem agio, a po raz drugi - w chwili sprzedaży Udziałów, gdyż w takim przypadku koszt uzyskania przychodu stanowiłaby jedynie wartość nominalna Udziałów bez jej powiększenia o agio.

Powyższe wskazuje, że przychodem Wnioskodawcy w chwili objęcia Udziałów w zamian za aport w postaci Aktywów może być wyłącznie wartość nominalna otrzymanych Udziałów.

Analiza powołanych przepisów wskazuje tym samym, że ustawodawca przewidując odpowiednie stosowanie art. 19 Ustawy PIT, nie dopuścił możliwości ustalenia przychodu w wysokości innej niż wartość nominalna udziałów wydanych w zamian za wkład niepieniężny.

Przedstawione stanowisko zgodne jest z wydanymi w podobnych sprawach interpretacjami indywidualnymi Ministra Finansów - np.:

* interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 marca 2015 r. (sygn. IBPBII/2/415-1172/14/MW), w której Dyrektor odstępując od uzasadnienia w pełni podzielił stanowisko wnioskodawcy zgodnie z którym: "Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przychód podatkowy Wnioskodawcy stanowić będzie wyłącznie wartość nominalna udziałów objętych w Nowej Spółce w zamian za wniesiony wkład niepieniężny, także w sytuacji, gdy rynkowa wartość przedmiotu wkładu będzie wyższa od wartości nominalnej udziałów obejmowanych w zamian za wnoszony wkład niepieniężny, a nadwyżka zostanie przekazana na kapitał zapasowy Nowej Spółki."

* interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 maja 2015 r. (sygn. IBPBII/2/415-1172/14/MW), w której Dyrektor odstępując od uzasadnienia w pełni podzielił stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: "powstała nadwyżka wartości rynkowej wnoszonego wkładu niepieniężnego ponad wartość nominalną objętych w zamian udziałów Sp. z o.o., nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego. Przychodem podatkowym będzie wyłącznie wartość nominalna objętych udziałów w Sp. z o.o."

Zaprezentowane stanowisko potwierdza również wyrok NSA z dnia 5 maja 2011 r. sygn. II FSK 2186/09, w którym sąd wskazał, że: "W art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy ustawodawca wyraźnie określił - jako przychód z kapitałów pieniężnych "nominalną" wartość udziałów (akcji) w spółce - osobie prawnej objętych w zamian za wkład niepieniężny, czyli wartość tytularną, formalną, istniejącą tylko z nazwy. Treść powyższego przepisu nie budzi wątpliwości interpretacyjnych i skoro wyraźnie wskazuje na nominalną wartość akcji (udziałów) jako przychodu, to tylko taka wartość może być brana pod uwagę. Wobec tego do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f."

Wobec powyższego Wnioskodawca twierdzi, że w przypadku objęcia Udziałów w zamian za aport Aktywów przychodem Wnioskodawcy będzie wyłącznie wartość nominalna Udziałów objętych w zamian za aport Aktywów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych we wniosku indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego tut. organ informuje, że wydane one zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Końcowo, nawiązując do powołanego we wniosku wyroku NSA, należy stwierdzić, że rozstrzygniecie to nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa. Rozstrzygniecie to zapadło w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla organu wydającego interpretację. Przywołane orzeczenie sądu nie może więc wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 3 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.