ILPB2/4511-1-171/15-2/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 16 lutego 2015 r. (data wpływu: 18 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest prawidłowe.

W dniu 18 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie umowy darowizny z 11 marca 2014 r., sporządzonej w formie aktu notarialnego, Wnioskodawca otrzymał od swoich rodziców działkę nr, o powierzchni 0,9400 ha.

Zgodnie z decyzją Wojewody z 25 lutego 2014 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pod nazwą: "Budowa drogi (...)", część ww. działki (oznaczonej numerem), z dniem, z którym decyzja stała się ostateczna, tj. 8 kwietnia 2014 r., z mocy prawa, stała się własnością Skarbu Państwa za odszkodowaniem ustalonym w odrębnej decyzji.

Decyzja o ustaleniu odszkodowania wydana została przez Wojewodę 16 października 2014 r. W decyzji tej, na mocy art. 12 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, w związku z przepisami ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, ustalono odszkodowanie na rzecz Wnioskodawcy w wysokości 104 092,00 zł.

Przedmiotowe odszkodowanie Zainteresowany otrzymał w listopadzie 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy - w świetle przedstawionego stanu faktycznego i dyspozycji przepisu art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przychód z tytułu odszkodowania uzyskanego od Skarbu Państwa będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego.

2. Czy przychód z tytułu otrzymanego odszkodowania należy wykazać w zeznaniu podatkowym za 2014 r., a jeżeli tak, to czy będzie to przychód ze sprzedaży nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o p.d.o.f.) wykazywany w PIT-39, czy też przychód z pozostałych źródeł, wykazywany w PIT-36.

3. Czy w przypadku, gdy przychód będzie podlegał zwolnieniu, należy go wykazać w zeznaniu podatkowym za 2014 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z tytułu uzyskanego odszkodowania będzie podlegał zwolnieniu.

Zgodnie z treścią przepisu art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

W opinii Zainteresowanego, w świetle opisanego wyżej stanu faktycznego należy uznać, że otrzymane przez Wnioskodawcę odszkodowanie zostało przyznane (wypłacone) stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami, o których mowa w cyt. wyżej przepisie - ustawie z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, w związku z przepisami ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Tak więc przychód z tyt. tego odszkodowania będzie podlegał zwolnieniu od podatku dochodowego, jeżeli spełnione będą pozostałe warunki.

Analiza zacytowanego przepisu prowadzi do wniosku, że przedmiotowe zwolnienie nie będzie przysługiwało, jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli zostanie spełniony tylko jeden warunek albo żaden z nich, uzyskane odszkodowanie będzie podlegało zwolnieniu.

Przepis ogranicza zwolnienie do nieruchomości nabytych ponad 2 lata przed zbyciem lub wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego oraz do nieruchomości nabytych później, ale za cenę nie niższą niż 50% uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości.

Przedmiotowa nieruchomość została nabyta przed upływem 2 lat od daty wywłaszczenia, jednakże nie ma mowy o cenie nabycia, gdyż została ona nabyta w drodze darowizny. Stosownie do art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Skoro zatem przy nabyciu w drodze darowizny, z uwagi na jej nieodpłatny charakter, cena nie stanowi elementu tej umowy, to nie będzie spełniony drugi warunek wyłączający zastosowanie przedmiotowego zwolnienia. W konsekwencji druga część przepisu nie będzie miała zastosowania. Sprawia to, że przychód uzyskany ze zbycia na cele uzasadniające wywłaszczenie nieruchomości nabytej w drodze darowizny, korzystać będzie ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Tym samym, Zainteresowany nie jest zobowiązany do wykazania ww. przychodu w zeznaniu podatkowym za 2014 r.

Identycznie rozstrzygnął Minister Finansów w wielu indywidualnych interpretacjach, wydanych w bardzo podobnych stanach faktycznych, m.in.:

* interpretacja o sygnaturze IPTPB2/415-878/12-2/TS z 14 marca 2013 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi;

* interpretacja o sygnaturze IBPBII/1/415-212/14/MZ z 2 czerwca 2014 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie natomiast z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z kolei, po myśli art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są inne źródła.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z analizy wniosku wynika, że Zainteresowany nabył działkę gruntu na podstawie umowy darowizny od rodziców z 11 marca 2014 r. Z dniem 8 kwietnia 2014 r. - w związku z realizacją inwestycji drogowej - przedmiotowa działka stała się własnością Skarbu Państwa za odszkodowaniem otrzymanym przez Wnioskodawcę w listopadzie 2014 r. Decyzja ustalająca odszkodowanie wydana została na podstawie art. 12 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych.

Skoro zatem w realiach badanej sprawy Wnioskodawca otrzymał świadczenie na podstawie odszkodowania, a nie w wyniku odpłatnego zbycia nieruchomości, stwierdzić należy, że po stronie Zainteresowanego należy rozpoznać - stypizowany w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przychód z innych źródeł.

Jednakże, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Aby zatem skorzystać z ww. zwolnienia nie wystarczy wyłącznie fakt, że nieruchomość zostanie wywłaszczona/bądź zbyta na cele publiczne. Z analizy tego przepisu wynika bowiem, że przedmiotowe zwolnienie nie będzie przysługiwało, jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

* nabycie nieruchomości nastąpiło w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem,

* cena jej nabycia była o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny zbycia.

W sytuacji, gdy spełniony zostanie tylko jeden z ww. warunków albo nie zostanie spełniony żaden z nich, wówczas uzyskany przychód będzie korzystał ze zwolnienia.

Dodatkowo należy podkreślić, że z treści cytowanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy wynika, że wypłata odszkodowania za wywłaszczenie nieruchomości musi nastąpić stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

Jak wskazano powyżej, Zainteresowany nabył przedmiotowy działkę gruntu w drodze darowizny od rodziców w 2014 r., tj. nieodpłatnie. Zatem w realiach analizowanej sprawy nie wystąpi sytuacja, w której cena nabycia nieruchomości będzie niższa niż 50% od ceny zbycia. Oznacza to, że nie jest spełniony warunek wyłączający możliwość zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

Zauważyć bowiem należy, że do stosownie do art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Skoro zatem przy nabyciu w drodze darowizny, z uwagi na jej nieodpłatny charakter, cena nie stanowi elementu tej umowy, to nie będzie spełniony drugi warunek wyłączający zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Ponadto, zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 687, z późn. zm.), ustawa określa zasady i warunki przygotowania inwestycji w zakresie dróg publicznych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 260), zwanych dalej "drogami", a także organy właściwe w tych sprawach.

Stosownie do treści art. 11a ust. 1 ww. ustawy, wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Zgodnie z treścią art. 11f ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl przepisu art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Natomiast decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej - art. 12 ust. 4a powyższej ustawy. Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe - art. 12 ust. 4f tejże ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 5 ww. ustawy, do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

Zgodnie natomiast z art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

W myśl postanowień art. 23 ww. ustawy, w sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale stosuje się przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, wymieniona jest w art. 2 pkt 11 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 518), jako ustawa w zakresie dotyczącym gospodarki nieruchomościami.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, celami publicznymi w rozumieniu ustawy jest m.in. wydzielanie gruntów pod drogi publiczne, drogi rowerowe i drogi wodne, budowa, utrzymywanie oraz wykonywanie robót budowlanych tych dróg, obiektów i urządzeń transportu publicznego, a także łączności publicznej i sygnalizacji.

Zgodnie z art. 112 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do nieruchomości położonych, z zastrzeżeniem art. 122a, art. 124 ust. 1b, art. 124b, art. 125 i art. 126, na obszarach przeznaczonych w planach miejscowych na cele publiczne albo do nieruchomości, dla których wydana została decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Zgodnie z art. 121 ust. 1 ww. ustawy, przejście prawa własności na rzecz Skarbu Państwa lub na rzecz jednostki samorządu terytorialnego następuje z dniem, w którym decyzja o wywłaszczeniu nieruchomości stała się ostateczna.

Na podstawie art. 128 ust. 1 powołanej ustawy, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

W świetle zacytowanych wyżej przepisów należy uznać, że opisane we wniosku odszkodowanie zostało przyznane (wypłacone) stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że kwota otrzymana przez Wnioskodawcę z tytułu odszkodowania za wywłaszczenie nieruchomości w związku z realizacją inwestycji drogowej - wypłaconego na podstawie art. 12 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych - stanowi źródło przychodów z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Jednakże ww. przychód nie stanowi tytułu do opodatkowania z uwagi na ziszczenie się warunku uprawniającego do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy.

W konsekwencji braku ciążącego na Zainteresowanym obowiązku zapłaty podatku, wskazać należy, że Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wykazania przychodu z tytułu otrzymania przedmiotowego odszkodowania w zeznaniu rocznym.

Reasumując, stwierdzić należy, że stanowisko Zainteresowanego w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych organów podatkowych należy stwierdzić, że wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.