ILPB2/4511-1-1233/15-2/MK - Stosowanie ulgi rehabilitacyjnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2015 r. (data wpływu 4 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi rehabilitacyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 4 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi rehabilitacyjnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Adaptacja i wyposażenie pomieszczenia kuchennego w mieszkaniu w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Córka Wnioskodawcy (A.; data urodzenia 2009 r.) ma zdiagnozowany w specjalistycznych badaniach lekarskich autyzm dziecięcy potwierdzony orzeczeniem przez Powiatowy Zespół ds. Orzekania o Niepełnosprawności oraz Wojewódzki Zespół ds. Orzekania o Niepełnosprawności. W obserwacji lekarzy specjalistów stwierdzono utrudniony kontakt z otoczeniem i problemy ze zrozumieniem otrzymywanych poleceń przez co jest nieświadoma zagrożeń występujących w otaczającym środowisku. Jest nadpobudliwa psychoruchowo oraz ma problemy z koncentracją i kontrolą napięcia mięśniowego. Jako stały pacjent poradni wad postawy ze względu na koślawość kolan i nieprawidłowość chodu jest pod opieką ortopedyczną.

A. wymaga stałej opieki (zgodnie z orzeczeniem o niepełnosprawności) oraz regularnych zabiegów rehabilitacyjnych polegających na uczestnictwie w różnorodnych terapiach stymulujących rozwój dziecka oraz stałego używania wkładek ortopedycznych do obuwia, które mają wraz ze wzrostem córki zmniejszyć koślawość kolan. Nadpobudliwość objawia się ciągłym bieganiem na wybranej trasie tam i z powrotem, ze wzrokiem skierowanym w ziemię. W trakcie biegania jest oderwana od rzeczywistości i mówi coś niezrozumiale do siebie po cichu. W połączeniu ze słabą koordynacją ruchową spowodowaną między innymi nieprawidłowym rozwojem nóg oraz zaburzeniami równowagi wynikającymi z nieprawidłowego rozwoju mózgu stwarza sytuacje, w których potyka się i wywraca o własne nogi lub uderza się w różne elementy zabudowy mieszkania znajdujące się wzdłuż trasy biegu.

Chcąc zmniejszyć ryzyko kontuzji lub uszczerbku na zdrowiu w 2014 r. rodzice dokonali adaptacji i wymiany wyposażenia pomieszczenia kuchennego stosownie do niepełnosprawności córki. A. posiada orzeczenie o niepełnosprawności z 2014 r. z opisem powstania niepełnosprawności od wczesnego dzieciństwa (według różnych źródeł okres wczesnego dzieciństwa z podziałem na okres poniemowlęcy i przedszkolny datuje się od 1 do 5 roku życia, a autyzm najczęściej objawia się między 1 a 3 rokiem życia). Natomiast adaptacja pomieszczenia kuchennego odbywała się od czerwca do października 2014 r. W dacie wydania orzeczenia dziecko miało 4 lata natomiast diagnozowanie niepełnosprawności trwało od 2 roku życia poczynając od żłobka integracyjnego przy Ośrodku Opiekuńczo-Rehabilitacyjnym dla dzieci niepełnosprawnych, poprzez Poradnię Psychologiczno-Pedagogiczną a kończąc na Poradni dla Osób z Autyzmem w Stowarzyszeniu.

Mieszkanie przy ul. B. wraz z istniejącą zabudową kuchenną na wymiar zostało kupione na rynku wtórnym w 2013 r. Niestety meble nie były dostosowane do niepełnosprawności córki Wnioskodawcy przez:

* umieszczenie drzwi wejściowych do kuchni (na zawiasach) w taki sposób, że pozostawienie otwartych drzwi zawężało korytarz przy kuchni (szerokość 1 m bez drzwi) z wystającym elementem w postaci klamki na wysokości głowy córki narażając na uderzenie w okolicach głowy (jest to najczęstsza trasa biegu córki przez całą długość mieszkania, prawdopodobnie ze względu na to, że jest najdłuższa).

* umieszczenie przy wejściu do kuchni o szerokości 70 cm siedziska narożnego na wymiar ze stołom jadalnym zawężającym dodatkowo swobodne wejście do pomieszczenia kuchennego oraz narażając osoby wchodzące do kuchni na uderzenia o blat stołu,

* swobodne zamykanie szuflad i drzwiczek w meblach kuchennych umożliwiających przytrzaśnięcie palców ręki lub wypadnięcie całej szuflady z zawartością przy nieostrożnym wyciąganiu,

* blat wyposażony w częściowo urwany reling przyblatowy stwarzający ryzyko uderzenia w wystający element pozostałego relingu,

* umiejscowienie piekarnika starego typu z gorącą szybą, stojącego na podłodze, ze swobodnym dostępem do jego wnętrza (zabudowa kuchni nie umożliwiała podniesienia piekarnika na bezpieczną wysokość, ponieważ meble posiadały tylko szafki wiszące i dolną część podblatową bez słupka meblowego do zabudowy, a piekarnik był zintegrowany jednym sterowaniem z ceramiczną płytą grzewczą),

* płytę ceramiczną bez zabezpieczeń przed uruchomieniem, utrzymującą bardzo długo wysoką temperaturę po skończeniu użytkowania, mogącą poparzyć przy dotyku.

Przy adaptacji pomieszczenia kuchennego w 2014 r. rodzice kierowali się potrzebą eliminacji elementów zabudowy mieszkania grożących uszczerbkiem na zdrowiu wynikającym z nieświadomości córki z istniejących zagrożeń. Wykonano więc następujące zmiany pozwalające w miarę możliwości na bezpieczne funkcjonowanie dziecka Wnioskodawcy w mieszkaniu:

* poszerzono drzwi wejściowe w kuchni do 90 cm i zabudowano drzwi przesuwne posiadające uchwyty wewnętrzne bez wystających z obrysu skrzydła drzwi klamek eliminując ryzyko uderzenia przy przemieszczaniu się w korytarzu wzdłuż kuchni,

* wymieniono meble kuchenne na posiadające szuflady drzwiczki z powolnym domknięciem ograniczając ryzyko przytrzaśnięcia palców i ewentualne wyszarpnięcie szuflady na podłogę oraz zmieniono układ mebli tak by można było przemieszczać się po kuchni bezkolizyjnie z zabudowanymi meblami,

* wszystkie narożniki blatu w pomieszczeniu kuchennym zostały zaokrąglone eliminując ryzyko uderzenia o kant,

* meble kuchenne zostały pozbawione wystających elementów z wyjątkiem niezbędnych klamek, spłaszczonych i zaokrąglonych maksymalnie jak to było możliwe,

* przeniesiono grzejnik c.o. wewnątrz pomieszczenia ze ścianki działowej na ścianę z oknem oraz dołożono brakujący odcinek rur instalacji c.o. wynikający z przeniesienia grzejnika, robiąc miejsce pod zmienioną zabudowę mebli, oraz przesunięto i dołożono gniazdka elektryczne stosownie do nowej zabudowy,

* wymieniono okładzinę podłogową, która musiały zostać usunięta w trakcie przedłużania instalacji c.o. prowadzonej w podłodze kuchni,

* wymieniony piekarnik jest wyposażony w tzw. zimną szybę wykluczając ryzyko poparzenia przez dotknięcie gorącej szyby,

* piekarnik jest zabudowany na bezpiecznej wysokości w słupku meblowym z uchwytem otwierającym znajdującym się na wysokości 167 cm skutecznie utrudniając córce otwarcie piekarnika i eliminując dostęp do jego gorących części,

* wymieniono płytę ceramiczną na płytę indukcyjną z zabezpieczeniem przed przypadkowym uruchomieniem przez dzieci oraz szybko stygnącą powierzchnią wraz z wizualizacją gorących powierzchni, zmniejszając ryzyko poparzenia córki do minimum.

Adaptacja i wyposażenie pomieszczenia kuchennego stosownie do niepełnosprawności córki Wnioskodawcy pozwoliła na zmniejszenie do minimum zagrożenia poparzeniem od gorących elementów oraz zmniejszenie urazów powstałych od uderzeń w wystające i kanciaste elementy w trakcie nieostrożnego poruszania się po mieszkaniu. Niestety bardzo trudno wytłumaczyć dziecku z utrudnionym kontaktem, żeby czegoś nie robiło bo zagraża to jego zdrowiu, ponieważ są to dla osoby z autyzmem pojęcia abstrakcyjne. Jedynie eliminacja zagrożeń do minimum może pozwolić na normalne funkcjonowanie. Nie wykonanie adaptacji zmuszałoby nas do ciągłego zamykania kuchni przed córką i wyjmowania klamki z zamkniętych drzwi co uniemożliwiałoby jednoczesne użytkowanie kuchni i pilnowanie córki żeby nie zrobiła sobie krzywdy. W poprzednim mieszkaniu na najczęściej uczęszczanej trasie biegu znajdowały się dwie futryny, w które nasza córka uderzała głową kiedy potykała się o własne nogi w trakcie biegu. W aktualnym mieszkaniu na najczęstszej trasie biegu nie ma futryn oraz wystających elementów dzięki wymianie drzwi kuchennych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisany powyżej zakres adaptacji i wyposażenia mieszkania, eliminujący zagrożenie zdrowia stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności córki Wnioskodawcy, polegający na:

może zostać odliczony od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej z uwzględnieniem, że niepełnosprawność córki istniała przed wydaniem orzeczenia (zgodnie z dokumentacją lekarską oraz informacją zawartą w orzeczeniu).

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych adaptacja i wyposażenie pomieszczenia kuchennego stosownie do niepełnosprawność córki Zainteresowanego jest wydatkiem podlegającym odliczeniu od dochodu. Jednocześnie Wnioskodawca jest przekonany, że zakup płyty grzewczej indukcyjnej i piekarnika o odpowiednich parametrach bezpieczeństwa użytkowania oraz sposób ich zabudowy minimalizuje lub wyklucza narażenie zdrowia osoby niepełnosprawnej nieświadomej zagrożeń i został zrealizowany zgodnie z art. 7a pkt 1 ww. artykułu w ramach wyposażenia pomieszczenia kuchennego. Zainteresowany uważa, że nie można kwalifikować wymianę płyty grzewczej i piekarnika jako ułatwiających wykonywanie czynności życiowych osobie niepełnosprawnej jak to zostało ujęte w ust. 7a pkt 3 ww. artykułu, ale należy traktować jako wyposażenie zagrażającego zdrowiu i życiu osoby niepełnosprawnej.

W opinii Wnioskodawcy jego córka spełnia warunek, o którym mowa w art. 26 ust. 7d pkt 3 ww. ustawy, tj. posiadanie orzeczenia o niepełnosprawności przez osobę, która nie ukończyła 16 roku życia. Zainteresowany uważa, że wymóg z art. 26 ust. 7d ustawy został spełniony, ponieważ artykuł mówi jedynie o posiadaniu orzeczenia nie precyzując czy ma być ono wydane przed czy po wykonaniu adaptacji. Jeżeli oba zdarzenia: adaptacja i orzeczenie miały miejsce w tym samym roku podatkowym, a niepełnosprawność według orzeczenia trwała jeszcze przed rozpoczęciem rozpatrywanego okresu podatkowego, to koszt wykonanie adaptacji został poniesiony zgodnie z intencją ustawodawcy na dostosowanie pomieszczenia do istniejącej już niepełnosprawności, potwierdzonej tylko dokumentem w postaci orzeczenia o niepełnosprawności. Według orzeczenia i dokumentacji lekarskiej przedstawionej Zespołowi Do Spraw Orzekania o Niepełnosprawności córka Wnioskodawcy jest niepełnosprawna od wczesnego dzieciństwa, tzn., że w momencie wykonywania adaptacji pomieszczenia kuchennego była i w dalszym ciągu jest niepełnosprawna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 ustaw z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Zgodnie z przepisem art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności.

Jak stanowi art. 26 ust. 7b ww. ustawy, wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Stosownie do treści art. 26 ust. 7d analizowanej ustawy, warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

Przepisy ust. 7a-7d i ust. 7g stosuje się odpowiednio do podatników, na których utrzymaniu pozostają następujące osoby niepełnosprawne: współmałżonek, dzieci własne i przysposobione, dzieci obce przyjęte na wychowanie, pasierbowie, rodzice, rodzice współmałżonka, rodzeństwo, ojczym, macocha, zięciowie i synowe - jeżeli w roku podatkowym dochody tych osób niepełnosprawnych nie przekraczają kwoty 9120 zł - art. 26 ust. 7e.

Zgodnie z art. 26 ust. 7f ustawy, ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

1. I grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

2. II grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

Stosownie do art. 26 ust. 7 pkt 4 ww. ustawy, wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty - w przypadkach innych niż wymienione w pkt 1-3.

Wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie - art. 26 ust. 13a.

Należy zaznaczyć, że katalog ulg wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a cyt. ustawy jest niedozwolona. Zgodnie bowiem z zasadą, przyjętą w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Z opisu sprawy wynika, że małoletnia córka Wnioskodawcy ma zdiagnozowany autyzm dziecięcy (orzeczenie o niepełnosprawności z 2014 r. z opisem powstania niepełnosprawności od wczesnego dzieciństwa). W dacie wydania orzeczenia córka Wnioskodawcy miała 4 lata natomiast diagnozowanie niepełnosprawności trwało od 2 roku życia. W obserwacji lekarzy specjalistów stwierdzono u dziecka utrudniony kontakt z otoczeniem i problemy ze zrozumieniem otrzymywanych poleceń przez co jest nieświadoma zagrożeń występujących w otaczającym środowisku. Jest nadpobudliwa psychoruchowo oraz ma problemy z koncentracją i kontrolą napięcia mięśniowego. Jako stały pacjent poradni wad postawy ze względu na koślawość kolan i nieprawidłowość chodu jest pod opieką ortopedyczną. Córka Wnioskodawcy wymaga stałej opieki (zgodnie z orzeczeniem o niepełnosprawności) oraz regularnych zabiegów rehabilitacyjnych polegających na uczestnictwie w różnorodnych terapiach stymulujących rozwój dziecka oraz stałego używania wkładek ortopedycznych do obuwia, które mają wraz ze wzrostem córki zmniejszyć koślawość kolan.

Nadpobudliwość objawia się ciągłym bieganiem na wybranej trasie tam i z powrotem, ze wzrokiem skierowanym w ziemię. W trakcie biegania jest oderwana od rzeczywistości i mówi coś niezrozumiale do siebie po cichu. W połączeniu ze słabą koordynacją ruchową spowodowaną między innymi nieprawidłowym rozwojem nóg oraz zaburzeniami równowagi wynikającymi z nieprawidłowego rozwoju mózgu stwarza sytuacje, w których potyka się i wywraca o własne nogi lub uderza się w różne elementy zabudowy mieszkania znajdujące się wzdłuż trasy biegu.

W celu zmniejszenia ryzyka kontuzji lub uszczerbku na zdrowiu w 2014 r., dokładnie w okresie od czerwca do października, rodzice dokonali adaptacji i wymiany wyposażenia pomieszczenia kuchennego stosownie do niepełnosprawności córki. Zakres prac objął wymianę:

* drzwi wejściowych do kuchni,

* okładziny podłogowej,

* mebli kuchennych,

* piekarnika,

* płyty grzewczej, a także

* wykonanie niezbędnych prac remontowo-budowlanych (poszerzenie otworu drzwiowego, zmianę lokalizacji gniazdek elektrycznych, przeniesienie grzejnika wraz z podłączeniem instalacji c.o.).

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że warunkiem odliczenia wydatków na cele rehabilitacyjne zgodnie z art. 26 ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest, m.in. posiadanie przez osobę, która poniosła wydatek lub osobę będącą na utrzymaniu podatnika, orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności. Z powyższego przepisu nie wynika, że warunkiem dokonania odliczenia jest dysponowanie stosownym orzeczeniem przez cały rok. Dlatego też orzeczenie o niepełnosprawności wydane w trakcie danego roku podatkowego, nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczeń wydatków na cele rehabilitacyjne za ten rok. Co do zasady odliczeniu podlegają wydatki poniesione od daty uzyskania orzeczenia o niepełnosprawności, chyba że w orzeczeniu tym wskazano, że niepełnosprawność datowana jest wcześniej niż data wydania orzeczenia. W takiej sytuacji podatnik może odliczyć wydatki poniesione po dniu wskazanym w orzeczeniu jako data ustalenia niepełnosprawności.

Stąd też wydatki na adaptację i wyposażenie mieszkania stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, o których mowa we wniosku, które zostały poniesione przed datą uzyskania orzeczenia o niepełnosprawności dziecka Wnioskodawcy mogą podlegać odliczeniu w ramach, tzw. ulgi rehabilitacyjnej. Z opisu sprawy wynika bowiem, że niepełnosprawność dziecka datuje się od wczesnego dzieciństwa.

W dalszej kolejności należy wskazać, że rozpatrując czy wydatki wymienione w stanie faktycznym, w szczególności zakup sprzętu gospodarstwa domowego (płyta grzewcza i piekarnik) mieszczą się w pojęciu adaptacji i wyposażenia mieszkań stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, należy ustalić znaczenia użytych w przepisie pojęć adaptacja i wyposażenie.

Zgodnie z językowym znaczeniem termin: adaptacja to przystosowanie do innego użytku, przerobienie dla nadania innego charakteru, np. w budownictwie przeróbka budynku (Mały słownik języka polskiego, Warszawa 1994). Natomiast wyposażenie to urządzenia potrzebne do prawidłowego funkcjonowania czegoś.

Adaptacją mieszkania jest zatem przeróbka, mająca mu nadać inny charakter, przystosować do innego użytku, natomiast wyposażenie mieszkania - to przydanie mu rzeczowych elementów zwiększających jego walory użytkowe. Zatem adaptacja i wyposażenie lokalu (budynku) mieszkalnego musi ułatwiać osobie niepełnosprawnej egzystowanie w tym lokalu (budynku), biorąc pod uwagę rodzaj niepełnosprawności. Stąd też w przypadku każdego niepełnosprawnego, wydatki na adaptację i wyposażenie lokalu (budynku) mieszkalnego mogą być inne, gdyż powinny odzwierciedlać potrzeby wynikające z niepełnosprawności.

Dokonując wykładni zawartego w art. 26 ust. 7a pkt 1 u.p.d.o.f. pojęcia adaptacji i wyposażenia mieszkań oraz budynków mieszkalnych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności wskazać należy, iż w doktrynie zwraca się uwagę, że przez adaptację i wyposażenie, o których mowa w powyższym przepisie, należy rozumieć takie przystosowanie mieszkania (budynku), które umożliwia lub ułatwia życie w nim osobie niepełnosprawnej (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, Lex, 2010, wyd. II). Należy zwrócić uwagę, że pojęcie "adaptacja" rozumieć należy jako "przystosowanie", które jednak niekoniecznie oznaczać musi "ulepszenie", czy "przekształcenie" zaistniałego stanu rzeczy - w tym przypadku warunków mieszkaniowych dla potrzeb osoby niepełnosprawnej - wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 29 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 667/11.

Na gruncie rozpatrywanej sprawy stanowisko Wnioskodawcy o zakwalifikowaniu poniesionych wydatków w postaci: wymiany: drzwi wejściowych do kuchni, okładziny podłogowej, mebli kuchennych, piekarnika, płyty grzewczej, a także wykonanie niezbędnych prac remontowo-budowlanych (poszerzenie otworu drzwiowego, zmianę lokalizacji gniazdek elektrycznych, przeniesienie grzejnika wraz z podłączeniem instalacji c.o.) do wydatków podlegających odliczeniu w ramach ulgi na cele rehabilitacyjne oraz związanych z ułatwieniem czynności życiowych wydaje się uzasadnione.

W ocenie tut. Organu ww. wydatki stanowią zarówno wydatki na przystosowanie mieszkania jak i jego wyposażenie odpowiadające potrzebom wynikającym z niepełnosprawności dziecka Wnioskodawcy. Dokonane w pomieszczeniu kuchennym zmiany - jak podkreśla Wnioskodawca - pozwoliły ograniczyć ryzyko uszczerbku na zdrowiu wynikające z nieświadomości córki z istniejących zagrożeń.

W podobnej sprawie wypowiedział się również NSA w Szczecinie w wyroku z dnia 10 kwietnia 1997 r., sygn. akt SA/Sz 696/96, w którym stwierdził dokonanie adaptacji mieszkania do innych potrzeb i jego wyposażenie w nowe elementy rzeczowe ma - dla uznania wydatków poniesionych na nie za wydatki na cele rehabilitacyjne - znaczenie tylko o tyle, o ile u podstaw takiej adaptacji lub wyposażenia leżą potrzeby wynikające z niepełnosprawności podatnika lub osoby pozostającej na jego utrzymaniu. Za trafny uznać należy pogląd wyrażony w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że wydatek związany z zastąpieniem ogrzewania piecowego ogrzewaniem centralnym gazowym jest wydatkiem poniesionym na modernizację mieszkania, czyli na jego unowocześnienie, przy czym między pojęciem modernizacji a pojęciem adaptacji lub wyposażenia mieszkania nie można stawiać znaku równości. Nie oznacza to jednak wcale, że unowocześnienie (modernizacja) mieszkania np. przez zmianę systemu ogrzewania nie może być równoznaczne z przystosowaniem (adaptacją) tego mieszkania lub jego wyposażeniem w konstrukcje czy też urządzenia podyktowane potrzebami wynikającymi z niepełnosprawności. Coś, co dla podatnika pełnosprawnego stanowi tylko unowocześnienie jego mieszkania, dla podatnika niepełnosprawnego może stanowić przystosowanie tego mieszkania lub jego wyposażenie podyktowane jego potrzebami jako osoby niepełnosprawnej. O tym zatem, czy wyposażenie lokalu mieszkalnego w określone urządzenia (np. w ogrzewanie elektryczne lub gazowe zamiast dotychczasowego tradycyjnego ogrzewania węglowego) stanowi tylko jego modernizację, czy też jest podyktowane celami rehabilitacyjnymi, decydują potrzeby podatnika (lub osoby pozostającej na jego utrzymaniu) wynikające z jego niepełnosprawności. Ocena zatem, czy dany wydatek "mieszkaniowy" jest podyktowany tylko potrzebą remontu mieszkania (zachowania jego dotychczasowej substancji) lub jego modernizacją/unowocześnieniem/ czy też potrzebami wynikającymi z niepełnosprawności podatnika lub osoby pozostającej na jego utrzymaniu i zmierza do zaspokojenia tych potrzeb, powinna się dokonać nie tylko przez ocenę charakteru zmian dokonanych w szeroko rozumianej substancji mieszkaniowej, ale przede wszystkim przez pryzmat potrzeb, którymi zmiany te zostały podyktowane. Analogiczny pogląd wyraził również WSA w Łodzi w wyroku z dnia 6 września 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 547/11.

Jednocześnie należy wskazać, że różnica w kwalifikacji wydatków wymienionych w art. 26 ust. 7a pkt 1 i 3 analizowanej ustawy ma zasadnicze znaczenie, gdyż wydatki na adaptację i wyposażenie mieszkań (budynków mieszkalnych), w przeciwieństwie do wydatków z tytułu zakupu sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych, nie muszą mieć indywidualnego charakteru.

Pogląd ten potwierdził m.in. WSA w Łodzi w wyroku z dnia 17 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 1541/11, stwierdzając, iż nie można zgodzić się z tą częścią dokonanej przez organ wykładni art. 26 ust. 7a pkt 1 i 3 pdf, wedle której wydatki na adaptację i wyposażenie mieszkań muszą mieć, tak samo jak sprzęt rehabilitacyjny, indywidualny charakter. Z gramatycznego brzmienia pierwszego unormowania wynika bowiem, że wymóg "indywidualnego przeznaczenia" w ogóle nie dotyczy wydatków na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych. Jedynym warunkiem zastosowania tego odliczenia, stosownie do treści art. 26 ust. 7a pkt 1 pdf, jest to by adaptacja (wyposażenie) mieszkania (budynku) odpowiadała potrzebom wynikającym z niepełnosprawności. Uwzględniając regulację zawartą w art. 26 ust. 1 pkt 6 pdf należy tego rodzaju wydatkom stawiać nadto warunek by służyły rehabilitacji osoby niepełnosprawnej lub ułatwiały jej wykonywanie czynności życiowych. Są to jedyne ustawowe wymogi stawiane wspomnianym wydatkom.

Z ww. względów stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.