ILPB2/4511-1-1137/15-3/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2015 r. (data wpływu 13 listopada 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 listopada 2015 r. (data wpływu 20 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 13 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, nieprowadzącą działalności gospodarczej. Jest lekarzem i wykonuje swój zawód. W dniu 14 stycznia 1997 r. nabył on drogą darowizny od swoich rodziców gospodarstwo rolne składające się z nieruchomości gruntowych, stanowiące grunty rolne oraz budynku mieszkalnego i budynków gospodarczych. Opisane gospodarstwo składało się łącznie z 5 działek, znajdujących się obok siebie. Dodać należy, iż Wnioskodawca nie dzielił oraz nie wytyczał dróg na opisanych działkach. Podział działek i wytyczenia dróg dokonał Urząd Miasta, bez zgody i woli Wnioskodawcy, w ramach planu zagospodarowania przestrzennego miasta. Ponadto, Wnioskodawca w dniu 14 stycznia 1997 r. otrzymał tytułem darmym 3 nieruchomości rolne od swoich rodziców. Aktualnie trwają rozmowy dotyczące zbycia jednej z darowanych działek, mianowicie działki 23, która została przez miasto podzielona na działki o nr 23/1, 23/2, 23/3, 23/4, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Ze względu na sytuację osobistą Wnioskodawca planuje zbyć opisaną działkę.

Dodać należy, iż w opisanej wyżej sytuacji, potencjalni nabywcy zgłosili się do Wnioskodawcy. Zainteresowany nie podejmował działań zmierzających do znalezienia potencjalnych nabywców. Działka nie była nigdy udostępniana osobom trzecim. Wnioskodawca nie podejmował też żadnych działań mających na celu podniesienie atrakcyjności działki. Działka była użytkowana dla celów rolnych, a uzyskane z niej płody rolne były sprzedawane do czasu wydania przez Dyrektora Zarządu Geodezji, Kartografii i Katastru decyzji z dnia 22 grudnia 2010 r. zatwierdzającej podział nieruchomości. Od tego momentu działka nie była użytkowana dla celów rolnych i w chwili obecnej leży ugorem. Wnioskodawca pobiera jedynie najniższą dopłatę rolną przewidzianą dla tego typu nieruchomości.

Zainteresowany, w którego majątku znajduje się przedmiotowa nieruchomość rolna planuje zbyć przedmiotową nieruchomość. Wnioskodawca nie podejmował oraz nie zamierza podjąć żadnych działań marketingowych w związku z przedmiotową nieruchomością. Zainteresowany nie podejmował aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, która wskazywałaby, że jego czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie nieruchomości, ogłoszenia w Internecie podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy) itd.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż gruntu rolnego w przedmiotowym przypadku podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż nieruchomości rolnej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym osób fizycznych. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: PdofU).

Zbycie nieruchomości rolnej nastąpi ponad 5 lat od momentu jej nabycia przez Wnioskodawcę i jego małżonkę. Sprzedaż nieruchomości rolnej nie będzie zatem stanowiła źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a PdofU, który stanowi, iż źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeśli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z kolei art. 10 ust. 3 PdofU wprowadza wyjątek od katalogu z art. 10 ust. 1 pkt 8 PdofU, gdyż stanowi, iż przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 PdofU mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 PdofU, który wskazuje, że na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcie działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza - oznacza działalność zarobkową

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 PdofU. Co więcej, działalność gospodarcza powinna być rozumiana jako działalność zarobkowa wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, z której uzyskane ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

I dalej za wyrokiem WSA z dnia 10 lipca 2014 r., czytamy: Wykładnia art. 5a pkt 6 PdofU pozwala na stwierdzenie, że ustawodawca przyjął uniwersalną definicję pozarolniczej działalności gospodarczej, uznając, że prowadzenie działalności gospodarczej (i osiąganie przychodów z tej działalności) to pewien stan obiektywny. Dla uzyskiwania przychodów z tego źródła nie jest konieczne, aby podatnik miał status przedsiębiorcy, nie jest konieczna rejestracja tej działalności w sposób przewidziany w przepisach odrębnych, dotyczących wymogów formalnych, jakie winna spełnić osoba prowadząca działalność gospodarczą. Nie ma także znaczenia subiektywne przekonanie podatnika, iż przychody z jego aktywności są przypisane do innego źródła przychodu (por. wyroki NSA: z 22 lipca 2008 r., II FSK 733/07, z 16 kwietnia 2009 r., II FSK 28/08).

Niewątpliwie granica pozwalająca oddzielić przychody kwalifikowane, jako przychody z odpłatnego zbycia ruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d PdofU), od przychodów ze zbycia ruchomości w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 PdofU) ma charakter płynny. W każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu decydować musi całokształt ustaleń faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących zbyciu składników majątkowych.

Wpływ na ocenę czynności podatnika mogą mieć takie okoliczności, jak: przedział czasowy między datą nabycia, a odpłatnego zbycia rzeczy (innych praw majątkowych), częstotliwość transakcji, forma nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które są następnie przedmiotem odpłatnego zbycia (np. w przypadku nabycia w drodze spadku określonych składników majątkowych istotnego znaczenia nabiera ustalenie, jakie działania przed zbyciem, w stosunku do przedmiotu sprzedaży poczynił spadkobierca), cechy indywidualne przedmiotu zbycia (podatnik może np. wyzbywać się gromadzonej latami kolekcji dzieł sztuki i w takim przypadku zasadniczo nie ma podstaw do różnicowania dla celów podatkowych jego działań w sytuacji, w której dokonano sprzedaży takiego zbioru w całości, od sprzedaży partiami, stosownie do możliwości rynkowych), sposób faktycznego wykorzystywania przez podatnika rzeczy lub prawa majątkowego przed zbyciem (np. dla zaspokojenia osobistych potrzeb mieszkaniowych albo dla celów, o których mowa w art. 10 ust. 3 PdofU), działania jakie przed zbyciem rzeczy lub praw majątkowych podjął w odniesieniu do nich podatnik (np. o charakterze inwestycyjnym), sposób organizacji sprzedaży, np. przez stworzenie profesjonalnej struktury handlowej i in. Błędne jest natomiast automatyczne wiązanie z działalnością gospodarczą takich działań podatnika, jak jednostkowe zlecenie sprzedaży rzeczy profesjonalnej agencji, czy też poszukiwanie przezeń nabywcy za pomocą Internetu. Takie zachowania, w szczególności w XXI wieku, nie wykraczają poza normalny zarząd własnymi sprawami majątkowymi. Natomiast obowiązkiem organu jest ustalenie, czy w konkretnych przypadkach doszło do wyzbycia się składników majątku osobistego, czy też aktywność podatnika spełnia warunki uznania jej za działalność gospodarczą (por. wyrok NSA z 30 stycznia 2014 r., II FSK 867/12).

Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 13 czerwca 2013 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1987/2011: W świetle treści art. 10 ust. 3 PdofU jedynie faktyczne, a nie potencjalne wykorzystywanie budynku mieszkalnego (lokalu w takim budynku) na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, determinuje klasyfikację przychodów uzyskanych ze sprzedaży takiej nieruchomości do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 PdofU. Podejmowane przez podatnika działania, polegające na wielokrotnym nabywaniu i sprzedaży nieruchomości, które to transakcje nie były dokonywane w celu zaspokojenia jego potrzeb mieszkaniowych lub w innych celach niezwiązanych z prowadzeniem pozarolniczej działalności gospodarczej - z zastrzeżeniem regulacji art. 10 ust. 3 PdofU skutkują tym, iż przychodów z takiej sprzedaży nie można kwalifikować do przychodów ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 PdofU". Co więcej, zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 27 sierpnia 2014 r. w spr. o sygn. akt II FSK 3398/13: Przychód z odpłatnego zbycia samodzielnego lokalu mieszkalnego lub udziału w nim stanowić będzie dla osoby fizycznej przychód z działalności gospodarczej wyłącznie wówczas, gdy lokal ten nie stanowił środka trwałego wykorzystywanego na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, ujętego w ewidencji środków trwałych i został zbyty w wykonaniu tej działalności. Ponadto, zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 13 sierpnia 2014 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1894/12: Jeśli dana osoba prowadzi w sposób zorganizowany i ciągły pewną aktywność zarobkową, to - choćby nawet przychody uzyskiwane w następstwie tych działań dawały się zaliczyć do innych źródeł przychodu, gdyby nie właśnie owo zorganizowanie i ciągłość działań - uzyskiwane przez nią przychody powinny być zaliczone do przychodów z działalności gospodarczej.

Podsumowując, zgodnie z jedynie obowiązującą na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych definicją, zawartą w art. 5a pkt 6 PdofU, przez działalność gospodarczą lub pozarolniczą działalność gospodarczą należy rozumieć działalność zarobkową, między innymi handlową, prowadzoną we własnym imieniu, bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły. Z definicji tej wynika, że zasadniczymi cechami działalności gospodarczej w rozumieniu PdofU są: jej zarobkowy charakter, zorganizowanie i ciągłość, a więc ukierunkowanie na osiągnięcie zysku, określony porządek i planowanie działań, a także ich powtarzalność. Takich cech nie ma sprzedaż mienia osobistego, ponieważ nie jest ukierunkowana na osiągnięcie zysku, tylko na uzyskanie ekwiwalentu ekonomicznego ze sprzedaży (co nie wyklucza uzyskania ceny sprzedaży wyższej od ceny zakupu, ale rachunek ekonomiczny nie ma znaczenia zasadniczego), czynności z nią związane nie są uporządkowane według określonego planowanego, uzasadnionego racjami ekonomicznymi, porządku, wreszcie nie ma cechy powtarzalności (ciągłości).

Zgodnie zatem z dominującym w orzecznictwie stanowiskiem do zaliczenia sprzedaży nieruchomości do obszaru związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej niezbędny jest element zorganizowania i ciągłości danej czynności sprzedaży oraz nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży nie będzie wykorzystywana na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Uwzględniając powyższe, należy wskazać, że przychód ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż:

* po pierwsze - zbycie tejże nieruchomości nastąpiło już po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości,

* po drugie - sprzedaż ta nie będzie się odbywała w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, gdyż nie można przypisać sprzedaży nieruchomości przez Wnioskodawcę przymiotu zorganizowania ciągłości (jest to czynność jednorazowa w ramach standardowego zarządzania majątkiem prywatnym), jak i nieruchomość ta nie była wykorzystywana na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, jako że takowej nie prowadzi.

Powyższe dowodzi, iż stanowisko Wnioskodawcy o niepodleganiu dochodu ze sprzedaży przedmiotowej działki opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe i w pełni uzasadnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem należy uznać, że aby odpłatne zbycie nieruchomości nie stanowiło źródła przychodu, w rozumieniu ww. przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8, konieczne jest spełnienie łącznie następujących warunków:

* zbycie nie może następować w wykonaniu działalności gospodarczej;

* zbycie musi nastąpić po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Z kolei, zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z analizy wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać jedną z nieruchomości, którą otrzymał w 1997 r. w darowiźnie od rodziców. Zainteresowany nie dzielił oraz nie wytyczał dróg na opisanych działkach. Podział działek i wytyczenia dróg dokonał Urząd Miasta, bez zgody i woli Wnioskodawcy, w ramach planu zagospodarowania przestrzennego miasta. Aktualnie trwają rozmowy dotyczące zbycia jednej z darowanych działek, mianowicie działki 23, która została przez miasto podzielona na działki o nr 23/1, 23/2, 23/3, 23/4, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Wspomina nieruchomość była użytkowana dla celów rolnych, a uzyskane z niej płody rolne były sprzedawane do czasu wydania przez Dyrektora Zarządu Geodezji, Kartografii i Katastru decyzji z dnia 22 grudnia 2010 r. zatwierdzającej podział nieruchomości. Od tego momentu działka nie była użytkowana dla celów rolnych i w chwili obecnej leży ugorem. Zainteresowany pobiera jedynie najniższą dopłatę rolną przewidzianą dla tego typu nieruchomości. Wnioskodawca nie podejmował oraz nie zamierza podjąć żadnych działań marketingowych w związku z przedmiotową nieruchomością. Zainteresowany nie podejmował aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, która wskazywałaby, że jego czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie nieruchomości, ogłoszenia w Internecie podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy) itd.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika zatem, że w podjęte przez Wnioskodawcę działania nie wypełniają dyspozycji ww. art. 5a pkt 6 analizowanej ustawy.

Mając na uwadze powyższe należy zatem stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż nieruchomości nie będzie stanowić źródła przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych. Zainteresowany dokona bowiem zbycia nieruchomości po upływie terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z ww. względów stanowisko Wnioskodawcy należało ocenić jako prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.