ILPB2/436-89/09-7/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Jawnej, przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2009 r. (data wpływu 27 maja 2009 r.), uzupełnionym pismami z dnia 17 lipca 2009 r. (data wpływu 21 lipca 2009 r.) oraz z dnia 11 sierpnia 2009 r. (data wpływu 14 sierpnia 2009 r.) oraz z dnia 18 sierpnia 2009 r. (data wpływu 18 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki - jest prawidłowe.

W dniu 27 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza w najbliższym czasie zawrzeć umowę pożyczki jako pożyczkobiorca z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą (jako pożyczkodawcą). Osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą nie ma zgłoszonego w ewidencji działalności gospodarczej przedmiotu działalności dotyczącego udzielania pożyczek, w szczególności działalności usługowej, określonej w PKWiU 65.22.10-00.90 "usługi udzielania pożyczek, świadczone poza systemem bankowym". Pożyczka będzie przeznaczona na działalność gospodarczą pożyczkobiorcy. Zarówno pożyczkobiorca jak i pożyczkodawca są płatnikami podatku od towarów i usług. Pożyczka będzie oprocentowana w wysokości 7,5% rocznie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku zaistnienia wyżej opisanego stanu, Wnioskodawca powinien uiścić od umowy pożyczki podatek od czynności cywilnoprawnych, albowiem stosownie do art. 4 pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy ciąży na biorącym pożyczkę (pożyczkobiorcy).

Zdaniem Wnioskodawcy, pożyczka jest umową cywilnoprawną określoną w Kodeksie cywilnym (art. 720 i nast.). Każdy podmiot, w tym również prowadzący działalność gospodarczą, jest uprawniony do korzystania z tej instytucji prawa cywilnego, w ramach wyrażonej w Kodeksie cywilnym zasady swobody zawierania umów. Do zawierania tego rodzaju umów nie jest niezbędnym posiadanie w przedmiocie działalności gospodarczej ujętym w ewidencji działalności gospodarczej zapisów, że podmiot jest uprawniony do zawierania tego rodzaju umów cywilnoprawnych. Na podstawie art. 2 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu tym podatkiem podlega świadczenie usług, przy czym zgodnie z art. 4 pkt 2 tej ustawy pod pojęciem usług w ujęciu tej ustawy rozumie się "usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej". W art. 8 ust. 3 powołanej ustawy postanowiono natomiast, że "usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119".

Z przepisów powyższych wynika zatem, że wykonywanie czynności, które uznawane są w statystyce publicznej za usługi, niezależnie od tego czy podatnik ma tę czynność wpisaną w zakres swojej działalności gospodarczej - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Potwierdza to art. 5 ust. 2 ww. ustawy stanowiący, że "czynności określone w ust. 1 (art. 5) podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa". Wskazuje to, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszelkie czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym tego podatku, w tym noszące znamiona usług w rozumieniu tego podatku, o ile są realizowane przez podatnika, występującego przy ich wykonywaniu w takim charakterze.

Zatem dla opodatkowania podatkiem VAT określonej czynności, nie ma znaczenia, czy jej rodzaj został wymieniony w ewidencji działalności gospodarczej w ramach jej zakresu przedmiotowego. Urząd Statystyczny - Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych zawieranie umów pożyczek kwalifikuje jako "Usługi udzielania pożyczek, świadczone poza systemem bankowym" (PKWiU 65.22.10-00.90). Skoro zatem tego rodzaju umowy kwalifikowane są przez upoważniony do dokonywania takich klasyfikacji urząd statystyczny - do usług finansowych, na pewno mieszczą się one w zakresie przedmiotowym opodatkowania tym podatkiem. Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Za działalność gospodarczą (art. 15 ust. 2 ww. ustawy) uważa się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że udzielanie pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można zidentyfikować i zaliczyć do sfery zawodowej jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług nawet, gdy czynności te nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym.

Jeżeli zatem osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą udzielając innym podmiotom pożyczek, wykonuje działalność usługową, określoną w PKWiU 65.22.10-00.90 "Usługi udzielania pożyczek, świadczone poza systemem bankowym", a tego rodzaju działalność usługowa mieści się w definicji działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy - udzielanie tego rodzaju pożyczek, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z tym że usługi te korzystają ze zwolnienia od tego podatku (por. art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z poz. 3 do załącznika nr 4).

Uwzględniając w tej sytuacji brzmienie art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 86, poz. 959 z późn. zm.) stanowiącego, że "nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach, umowy spółki jej zmiany, umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych" - usługa pożyczki nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, skoro podmiot jej udzielający, będący podatnikiem podatku od towarów i usług, świadczy w ten sposób podlegającą temu podatkowi usługę finansową korzystającą ze zwolnienia podatkowego w tym podatku.

Reasumując - zdaniem Wnioskodawcy - udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług, niezależnie od tego, czy jest objęte przez niego zakresem działalności, stanowi działalność usługową, określoną w PKWiU 65.22.10-00.90 "Usługi udzielania pożyczek, świadczone poza systemem bankowym", która na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z poz. 3 do załącznika nr 4 do ustawy o VAT jest zwolniona od podatku od towarów i usług, a tym samym - z uwagi na treść art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.) - nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Podobne stanowiska zajęli dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie - nr decyzji IPPB2/436-425/08-4/MZ oraz dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu - nr decyzji ILPB2/436-102/08-4/MK. Powyższe stanowisko wyraził w piśmiennictwie podatkowym m.in. J. Zubrzycki w Leksykonie VAT 2009 (s. 722) Wydawnictwa Unimex.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy pożyczki.

Artykuł 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W praktyce największe znaczenie, zarówno w obrocie gospodarczym jak i nieprofesjonalnym, mają pożyczki pieniężne. Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile o zaznaczenie samego obowiązku zwrotu - który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Zauważyć jednak należy, że w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się zakresie przedmiotowym ustawy, np. umowa pożyczki jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Artykuł 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi bowiem, że nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Według definicji zawartej w art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przez "podatek od towarów i usług" rozumie się podatek nakładany ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich. Z kolei stosownie do art. 1a pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych "państwo członkowskie" to państwo członkowskie Unii Europejskiej lub państwo członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - strona umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym.

Jednakże o wyłączeniu czynności spod działania przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy są podatnikami podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest zwolniona z tego podatku.

W związku z tym podkreślić należy, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umów pożyczek podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy powyższa transakcja podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ich podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w najbliższym czasie Wnioskodawca zamierza zaciągnąć - od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą - oprocentowaną pożyczkę. Przy czym czynność ta nie mieści się w zgłoszonym w ewidencji działalności gospodarczej przedmiocie działalności pożyczkodawcy. Obie strony przedmiotowej umowy pożyczki są płatnikami podatku od towarów i usług.

W przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w dniu 19 sierpnia 2009 r. wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie nr ILPP1/443-623/09-7/MT, w którym Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazał, iż "usługi udzielania pożyczek poza systemem bankowym" sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 65.22.10, wykonywane przez podatnika podatku VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Jednocześnie usługi te korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w sprawie znajdzie zastosowanie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji planowana umowa pożyczki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę rozstrzygnięć organów podatkowych, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.