ILPB2/436-268/13-6/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., reprezentowanej przez pełnomocnika radcę prawnego, przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2013 r. (data wpływu 3 października 2013 r.), uzupełnionym pismami: z dnia 15 października 2013 r. (data wpływu 17 października 2013 r.), z dnia 6 grudnia 2013 r. (data wpływu 10 grudnia 2013 r.) oraz z dnia 14 stycznia 2014 r. (data wpływu 17 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki - jest prawidłowe.

W dniu 3 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki, a także w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 1 i § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z 20 grudnia 2013 r. nr ILPB2/436-268/13-4/MK, ILPP1/443-896/13-4/AW Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 20 grudnia 2013 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 7 stycznia 2014 r., zaś w dniu 17 stycznia 2014 r. (data nadania 14 stycznia 2014 r.) do tut. Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca rozważa utworzenie spółki komandytowo-akcyjnej ("SKA"), w której pełnić będzie funkcję akcjonariusza. Alternatywnie, Wnioskodawca nabędzie akcje SKA od innego podmiotu. Wnioskodawca planuje również zawiązanie spółki jawnej ("Spółka Jawna"), w której będzie jednym z dwóch wspólników.

Wnioskodawca występuje w analizowanym przypadku jako wspólnik ww. spółek osobowych.

Przedmiotem działalności SKA będzie m.in.: (i) działalność holdingów finansowych, (ii) pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych oraz (iii) pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych.

Nie jest wykluczone, że w wyniku planowanej restrukturyzacji majątkowej, SKA udzieli Spółce Jawnej oprocentowanej pożyczki ("Pożyczka") celem umożliwienia jej nabycia znaku towarowego, który następnie zostanie odpłatnie udostępniony przez Spółkę Jawną w oparciu o umowę licencyjną.

Pożyczka, która zostanie udzielona Spółce Jawnej przez SKA będzie pożyczką odpłatną. Oprocentowanie pożyczki zostanie ustalone na warunkach rynkowych. W związku z udzieleniem przez SKA pożyczki, Spółka Jawna będzie wypłacać SKA wynagrodzenie w postaci spłacanych odsetek.

Planowane jest, że SKA udzielać będzie pożyczek również innym podmiotom z nią powiązanym.

Wnioskodawca złożył niniejszy wniosek na podstawie art. 14n § pkt 1 Ordynacji podatkowej, jako osoba planująca utworzenie Spółki Jawnej.

W uzupełnieniu z dnia 14 stycznia 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że rozważa utworzenie spółki komandytowo-akcyjnej, w której pełnić będzie funkcję akcjonariusza lub nabycie akcji spółki komandytowo-akcyjnej od innego podmiotu. Obecnie Wnioskodawca skłania się do nabycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. Nie jest jednak wykluczone, że ostatecznie podjęta zostanie decyzja o założeniu nowej spółki komandytowo-akcyjnej - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A.

Wnioskodawca jednocześnie informuje, że pożyczkodawca w momencie udzielania pożyczki Spółce Jawnej nie będzie wspólnikiem tej spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Czy udzielenie pożyczki przez SKA na rzecz Spółki Jawnej podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy transakcja udzielenia pożyczki przez SKA na rzecz Spółki Jawnej w ramach prowadzonej przez SKA działalności nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Transakcja udzielenia pożyczki przez SKA na rzecz Spółki Jawnej w ramach prowadzonej przez SKA działalności będzie podlegała opodatkowaniu VAT, jednocześnie jednak będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm. - dalej: "ustawa o VAT").

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm. - dalej: "ustawa o p.c.c."), nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Tym samym ustalenie, czy planowana transakcja udzielenia na rzecz Spółki Jawnej Pożyczki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, wymaga w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia, czy przynajmniej jedna ze stron z tytułu udzielenia tej Pożyczki będzie opodatkowana VAT, albo będzie z tego podatku zwolniona.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatkowi VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami, jak właściciel (...).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W przypadku udzielenia pożyczki mamy niewątpliwie do czynienia ze świadczeniem pożyczkodawcy na rzecz pożyczkobiorcy, polegającym na udostępnieniu kapitału, za wynagrodzeniem w postaci odsetek. Udzielenie zatem przez SKA na rzecz Spółki Jawnej oprocentowanej pożyczki, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, będzie stanowić odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT, usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Jak wskazano powyżej przedmiotem działalności SKA będzie m.in. (i) pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych, (ii) pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych oraz (iii) pozostałe pośrednictwo pieniężne.

Usługa udzielenia przez SKA pożyczki na rzecz Spółki Jawnej będzie mieścić się zatem w zakresie czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. W konsekwencji, usługa udzielenia pożyczki przez SKA, jako usługa pośrednictwa finansowego, korzystać będzie ze zwolnienia od podatku VAT. Oznacza to, że odsetki naliczone na pożyczce, stanowiące wynagrodzenie SKA za świadczoną usługę, powinny zostać udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez SKA z zastosowaniem stawki VAT "zw".

Biorąc pod uwagę powyższe, skoro transakcja udzielenia Pożyczki na rzecz Spółki Jawnej korzystać będzie ze zwolnienia z podatku VAT, jako usługa pośrednictwa finansowego, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z dyspozycją art. 2 pkt 4 lit. b ustawy o p.c.c.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz art. 4 pkt 7 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży na biorącym pożyczkę.

Artykuł 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu - który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Jednak dokonując oceny opisanej we wniosku czynności cywilnoprawnej z punktu widzenia jej opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych rozstrzygnąć należy również kwestię opodatkowania takiej czynności podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Z kolei według definicji zawartej w art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przez "podatek od towarów i usług" rozumie się podatek nakładany ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Przepis ten - art. 2 pkt 4 - ustanawia zasadę, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne podejmowane w ramach obrotu nieprofesjonalnego, natomiast obrót zawodowy (profesjonalny) objęty został podatkiem od towarów i usług. Z jego treści wynika zasada rozgraniczenia obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych od obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, jak również zasada wzajemnego wykluczenia tych obowiązków. Powyższe oznacza, że nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych te czynności cywilnoprawne, których dokonanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Zauważyć jednak należy, że przepis ten znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy konkretna czynność cywilnoprawna objęta jest zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (np. umowa pożyczki) i jednocześnie jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług albo zwolniona od tego podatku.

W związku z tym podkreślić należy, że jakkolwiek zapytanie Spółki dotyczy opodatkowania planowanej pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy powyższe czynności podlegają regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tych czynności podatkiem od towarów i usług lub zwolnienie ich od tego podatku skutkuje wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ww. ustawy.

W przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie uznania udzielenia pożyczki za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz prawa do zastosowania zwolnienia dla ww. czynności, w dniu 21 stycznia 2014 r. wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie nr ILPP1/443-896/13-6/AW, w którym Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów uznał, że " (...) usługa udzielenia przez SKA pożyczki, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże będzie korzystała ze zwolnienia w związku z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy".

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie art. 2 pkt 4 lit. b ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji udzielenie pożyczki nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.