ILPB2/436-245/10-3/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana... reprezentowanego przez radcę prawnego Pana..., przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2010 r. (data wpływu 28 października 2010 r.), uzupełnionym w dniu 8 grudnia 2010 r. (data wpływu 9 grudnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych aportu przedsiębiorstwa do spółki osobowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych aportu przedsiębiorstwa do spółki osobowej, a także podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do spółki jawnej oraz podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych aportu przedsiębiorstwa oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego przez nabywcę przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na własne imię i nazwisko opodatkowaną na zasadach ogólnych, jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę spółki jawnej ze swoją córką oraz jej mężem. Do takiej nowoutworzonej spółki jawnej na pokrycie udziałów Wnioskodawca zamierza wnieść swoje przedsiębiorstwo (w rozumieniu art. 55 ¹ kodeksu cywilnego), jako aport rzeczowy (środki trwałe, wyposażenie, towary handlowe, należności, zobowiązania, środki w kasie, ewentualnie nieruchomość).

Spółka jawna będzie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie takim, jak wnoszone aportem przedsiębiorstwo. w związku z wniesieniem przedsiębiorstwa aportem do nowoutworzonej spółki jawnej pojawiają się wątpliwości co do podatkowych skutków takiej czynności.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Czy czynność wniesienia przedsiębiorstwa Wnioskodawcy aportem do spółki jawnej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jeżeli tak, to co będzie stanowiło podstawę tego opodatkowania i jaka będzie stawka podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność wniesienia przedsiębiorstwa podatnika aportem do spółki jawnej będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Podstawę opodatkowania będzie wartość aportu - wnoszonego przedsiębiorstwa (wnoszonych składników), a stawka podatku wynosić będzie 0,5% od wartości podstawy opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają:

Zgodnie z art. 1a pkt 1 ww. ustawy, użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w przypadku umowy spółki osobowej za zmianę umowy uważa się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania. Umowa spółki osobowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się siedziba tej spółki (art. 1 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy).

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 4 pkt 9 ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży - przy umowie spółki cywilnej na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki, w tym spółki jawnej, na spółce.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, podstawę opodatkowania przy zawarciu umowy spółki - stanowi wartość wkładów do spółki osobowej albo wartość kapitału zakładowego, a stawka podatku wynosi 0,5%.

Na tle powyższego wyjaśnić należy co następuje.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

W konsekwencji, przedmiotem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest umowa spółki oraz zmiana umowy spółki - a nie czynność w postaci wniesienia wkładu (aport) lub podwyższenia wniesionego do spółki wkładu, która jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki. Bez znaczenia jest przy tym okoliczność, w jakiej formie wniesiono wkład, pieniężnej czy niepieniężnej.

Należy zatem podkreślić, iż z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że w przypadku umowy spółki osobowej obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub jej zmiany. Oznacza to, że analizowana ustawa nie uzależnia momentu powstania obowiązku podatkowego od fizycznego wykonania zobowiązania, tzn. wniesienia do spółki deklarowanego wkładu. Wiąże się to z przytoczoną powyżej zasadą, że opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podlega tylko i wyłącznie czynność cywilnoprawna objęta ustawą - wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (np. umowa spółki, zmiana umowy spółki) - a nie jej przedmiot (np. wniesienie wkładu).

Reasumując, wniesienie aportu do spółki, jako czynność czysto techniczna będąca następstwem zawarcia lub zmiany umowy spółki jest czynnością wtórną do faktu zawarcia lub zmiany umowy spółki i jako czynność nie wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W konsekwencji na tle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegać będzie jedynie czynność zawiązania umowy spółki jawnej, a nie czynność wykonania postanowień tej umowy, tj. wniesienia wkładu niepieniężnego na pokrycie udziałów.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informuje się, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.