ILPB2/436-222/10-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani......, przedstawione we wniosku z dnia 20 września 2010 r. (data wpływu 30 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zwolnienia podmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zwolnienia podmiotowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 8 sierpnia 2006 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni. Do dnia złożenia wniosku Zainteresowana nie wystąpiła do sądu z wnioskiem o stwierdzenie nabycia spadku po ojcu, ale zamierza wystąpić z takim wnioskiem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy fakt, że śmierć spadkodawcy nastąpiła w dniu 8 sierpnia 2006 r. uprawnia Wnioskodawczynię do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, który wszedł w życie 1 stycznia 2007 r.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 222, poz. 1629), do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie tej ustawy, stosuje się przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. w myśl art. 3 ust. 2 ww. ustawy, przepis art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, w nowym brzmieniu, ma zastosowanie również do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło po dniu 12 maja 2006 r. Stosownie do treści przepisu art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy i praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli osoby te spełniają przesłanki wymienione w ust. 1 pkt 1 i pkt 2 tego przepisu.

Mimo tego, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie tej ustawy, stosuje się przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., to jednak stosowanie następuje z zastrzeżeniem ust. 2, przewidującego możliwość skorzystania z mocą wsteczną ze zwolnienia określonego w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn przez uprawnionych nabywców.

Zdaniem Wnioskodawczyni, z powyższego wynika, że intencją ustawodawcy, przy wprowadzaniu przepisów przejściowych było zwolnienie rzeczy i praw majątkowych nabytych po dniu 12 maja 2006 r.

Zainteresowana wskazuje również, że podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 15 stycznia 2008 r. Sygn. akt i SA/Bd 782/2007. w przywołanym wyroku stwierdzono: Zwolnienie przewidziane w art. 4a ustawy, które weszło w życie 1 stycznia 2007 r., na mocy przepisu przejściowego - art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn, odnosi się także do nabyć własności rzeczy i praw majątkowych zaistniałych w okresie od 13 maja 2006 r. do 31 grudnia 2006 r.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawczyni, spełnia Ona warunki przewidziane w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn i może skorzystać ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w tym przepisie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768) o podatku od spadków i darowizn, podatkowi podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem spadku.

Stosownie do art. 5 powołanej ustawy, obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych, a powstaje on, zgodnie z dyspozycją art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przy nabyciu w drodze dziedziczenia, z chwilą przyjęcia spadku. w przypadku, gdy nabycie nie zgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem (orzeczeniem sądu) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się postanowienia (art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn). Przy nabyciu w drodze dziedziczenia decydujące znaczenie ma data otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji pojęcia "spadek", dlatego należy w tym zakresie odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). w myśl przepisu art. 922 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Na spadek składa się ogół praw i obowiązków należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych. Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 222, poz. 1629) wprowadzono art. 4a, zgodnie z którym zwolniono od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca (obecnie 6 miesięcy) od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie miesiąca (obecnie 6 miesięcy) od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4. w przypadku braku takiego zgłoszenia nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do i grupy podatkowej.

Przepis intertemporalny jakim jest art. 3 ust. 1 powołanej ustawy nowelizującej stanowi, że do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie noweli, stosuje się przepisy ustawy wymienionej w art. 1, czyli ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej czyli przed 1 stycznia 2007 r., z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, nie mających w niniejszej sprawie zastosowania.

W szczególności zapis art. 3 ust. 2, który stanowi, iż przepis art. 4 ust. 4 ustawy w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą z dnia 16 listopada 2006 r. odnosi się ściśle do stosowania tego konkretnego przepisu (art. 4 ust. 4). Omówiony przepis przejściowy rozszerza - z mocą wsteczną - zakres podmiotowy nabywców uprawnionych do korzystania ze zwolnień i ulg podatkowych. Takie rozwiązanie pozwala na skorzystanie ze zwolnień i ulg podatkowych (wyłącznie w zakresie, w jakim obowiązywały do 31 grudnia 2006 r.) tym obywatelom państw Europejskiego Obszaru Gospodarczego, w tym Islandii, Norwegii i Lichtensteinu, którzy nabyli majątek w okresie od 13 maja 2005 r. do 31 grudnia 2006 r., a nie objęły ich przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 kwietnia 2006 r. w sprawie zaniechania poboru podatku od spadków i darowizn od niektórych podatników (Dz. U. Nr 73, poz. 506), które wygasło z dniem 31 grudnia 2006 r.

Jak wspomniano na wstępie kwestię daty nabycia spadku regulują przepisy Kodeksu cywilnego. Zgodnie z ww. art. 922 prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. w świetle art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a stosownie do art. 925 kodeksu, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Zgodnie z zasadą lex retro non agit (prawo nie działa wstecz) ustawodawca nie może ustanawiać przepisów prawa, które wiązałyby skutki prawne ze zdarzeniami prawnymi mającymi miejsce w przeszłości. Norma prawna z zasady odnosi się do zdarzeń przyszłych i nie ma zastosowania do zdarzeń, które miały miejsce przed jej ustanowieniem. Prawo musi być bowiem przewidywalne i budzić zaufanie, a podmiot tego prawa musi mieć pewność, że w danej sytuacji postępuje zgodnie lub niezgodnie z obowiązującym prawem. Nowa ustawa nie powinna zmieniać ocen prawnych dokonanych pod rządem dawnego prawa. Zdarza się, że prawo dopuszcza retroaktywność przepisów, gdy zmiana prawa związana jest z koniecznością realizacji pewnych zasad, a jednocześnie realizacja tych zasad nie jest możliwa bez wstecznego działania prawa. Retroaktywność nie może jednak powodować zmian niekorzystnych dla podmiotów prawa.

Odstępstwo od powyższej zasady pełni omawiany art. 3 ust. 2 ustawy zmieniającej, wedle którego rozszerzony, z mocą wsteczną, został jedynie krąg podmiotów, do którego odnosi się stosowanie przepisów art. 4 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Tego rodzaju wsteczne działanie prawa pozwala na skorzystanie ze zwolnień i ulg podatkowych, wyłącznie w zakresie w jakim obowiązywały do 31 grudnia 2006 r. podatnikom, którzy nabyli majątek w okresie od 13 maja 2006 r. do 31 grudnia 2006 r. i byli wymienieni w powyższym rozporządzeniu Ministra Finansów, które wygasło z dniem 31 grudnia 2006 r.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że nabycie tytułem dziedziczenia po osobie zmarłej dnia 8 sierpnia 2006 r. opodatkowane będzie według zasad określonych ustawą z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. a więc, przed zmianami dokonanymi ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, w świetle opisanego zdarzenia przyszłego oraz przytoczonych przepisów prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni z tytułu nabytego w dniu 8 sierpnia 2006 r. spadku nie przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 4a ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.