ILPB2/436-202/13-2MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2013 r. (data wpływu 31 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki - jest prawidłowe.

W dniu 31 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni ("Pożyczkobiorca") ma możliwość pożyczki od podmiotu zagranicznego z tego też względu rozważa możliwość zawarcia z obywatelem Japonii (dalej: "Pożyczkodawca") umowy pożyczki. Pożyczka miałaby zostać zawarta korespondencyjnie w sposób przedstawiony poniżej.

Pożyczkodawca za pomocą poczty elektronicznej (e-mail) wysyła Pożyczkobiorcy ofertę pożyczki. Oferta ta zawiera wszystkie warunki umowy pożyczki (określa kwotę oraz oprocentowanie pożyczki, termin zwrotu), a także w załączniku projekt umowy pożyczki.

Wnioskodawczyni w przypadku przyjęcia oferty pożyczki zamierza wysłać Pożyczkodawcy pocztą elektroniczną informację o przyjęciu oferty pożyczki, następnie wydrukować i podpisać - na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - umowę pożyczki, która zostanie wysłana pocztą do Pożyczkodawcy.

Z treści umowy będzie wynikać, że zostanie ona zawarta na terytorium Japonii oraz że środki pieniężne, które będą przedmiotem umowy pożyczki w dniu zawarcia umowy będą znajdować się na rachunku bankowym w Japonii z którego zostaną przelane bezpośrednio na rachunek bankowy Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym powstanie obowiązek zapłaty przez Wnioskodawczynię podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia umowy pożyczki.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie powstanie obowiązek zapłacenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

Umowę pożyczki reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 720 Kodeksu przez umowę pożyczki należy rozumieć umowę w ramach której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Umowa pożyczki jest umową konsensualną, a więc dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenie woli stron umowy. Natomiast, zgodnie z ustawą o podatku od czynności cywilnoprawnych (art. 1 ust. 4 - tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649), podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne jeżeli ich przedmiotem są:

* rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

* rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawczyni byłaby zobowiązana do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w sytuacji gdy zostałaby spełniona jedna z poniższych przesłanek:

* środki pieniężne, będące przedmiotem umowy pożyczki, będą znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bądź

* pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania na terenie Rzeczypospolitej Polskiej i umowa pożyczki zostanie zawarta również na terytorium tego państwa.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym pierwsza z przesłanek nie zostanie spełniona, ponieważ środki pieniężne znajdować się będą poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, na rachunku bankowym w Japonii.

Odnośnie drugiej przesłanki zostanie ona spełniona tylko w części, gdyż Pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, ale sama czynność zawarcia umowy pożyczki, zdaniem Wnioskodawczyni, zostanie dokonana w innym państwie - Japonii. Brak całościowego spełnienia tej przesłanki rodzi skutek w postaci niepowstania należności podatkowej z tytułu zawarcia umowy pożyczki w Polsce.

Mimo, że umowa zostanie podpisana przez Pożyczkobiorcę na terenie Rzeczypospolitej Polskiej to miejscem jej zawarcia będzie Japonia. Za zajęciem takiego stanowiska przemawia art. 70 § 2 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym "w razie wątpliwości umowę poczytuje się za zawartą w miejscu otrzymania przez składającego ofertę oświadczenia o jej przyjęciu, a jeżeli dojście do składającego ofertę oświadczenia o jej przyjęciu nie jest wymagane albo oferta jest składana w postaci elektronicznej - w miejscu zamieszkania albo siedziby składającego ofertę w chwili zawarcia umowy".

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że oferta będzie pochodziła od Pożyczkodawcy, który ma miejsce zamieszkania w Japonii, a także że zostanie przesłana Wnioskodawczyni pocztą elektroniczną. Po ewentualnym przyjęciu przez Wnioskodawczynię oferty, stosowne oświadczenie w tym przedmiocie zostanie przesłane Pożyczkodawcy pocztą elektroniczną. Ponadto, Wnioskodawczyni podpisze i prześle Pożyczkodawcy projekt umowy pożyczki. Zatem, miejscem zawarcia umowy, zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego będzie miejsce zamieszkania Pożyczkodawcy, czyli Japonia. Wynikać to także będzie z samej umowy pożyczki.

Reasumując, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie powstanie obowiązek zapłacenia podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia umowy pożyczki. Powyższe zostało także potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 marca 2013 r. nr IPPB2/436-53/13-4/AF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz art. 4 pkt 7 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży na biorącym pożyczkę.

Artykuł 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Na podstawie art. 720 § 2 ustawy umowa pożyczki, której wartość przenosi pięćset złotych, powinna być stwierdzona pismem.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu - który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, w tym umowy pożyczki, jeżeli ich przedmiotem są:

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa pożyczki podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostaje zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka będzie również podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca - pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawczyni ma możliwość zawarcia umowy pożyczki od obywatela Japonii. Pożyczkodawca za pomocą poczty elektronicznej (e-mail) wyśle Pożyczkobiorcy ofertę pożyczki. Oferta ta będzie określać wszelkie warunki umowy pożyczki, takie jak wskazanie kwoty oraz oprocentowania pożyczki, termin zwrotu. W załączeniu zostanie przesłany również projekt umowy pożyczki. W przypadku przyjęcia oferty pożyczki Zainteresowana zamierza wysłać Pożyczkodawcy pocztą elektroniczną informację o przyjęciu oferty pożyczki, następnie wydrukować i podpisać - na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - umowę pożyczki, która zostanie wysłana pocztą do Pożyczkodawcy. Z treści umowy będzie wynikać, że zostanie ona zawarta na terytorium Japonii oraz że środki pieniężne, które będą przedmiotem umowy pożyczki w dniu zawarcia umowy będą znajdować się na rachunku bankowym w Japonii z którego zostaną przelane bezpośrednio na rachunek bankowy Wnioskodawczyni.

Z powyższego wynika, że do zawarcia planowanej umowy pożyczki dojdzie za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej, dokładnie poczty elektronicznej. Fizyczne podpisanie umowy oraz przesłanie jej do Pożyczkodawcy pocztą będzie wtórne w stosunku do prowadzonych pomiędzy stronami rokowań, będzie miało charakter dowodowy. Tym bardziej, że sam ustawodawca nie przewiduje dla umowy pożyczki konkretnej formy prawnej (w art. 720 § 2 kodeksu stwierdza tylko, że umowa pożyczki, której wartość przenosi pięćset złotych, powinna być stwierdzona pismem). W myśl art. 61 § 2 Kodeksu cywilnego oświadczenie woli wyrażone w postaci elektronicznej jest złożone innej osobie z chwilą, gdy wprowadzono je do środka komunikacji elektronicznej w taki sposób, żeby osoba ta mogła zapoznać się z jego treścią. Z kolei według art. 70 § 1 Kodeksu cywilnego, w razie wątpliwości umowę poczytuje się za zawartą w chwili otrzymania przez składającego ofertę oświadczenia o jej przyjęciu, a jeżeli dojście do składającego ofertę oświadczenia o jej przyjęciu nie jest wymagane - w chwili przystąpienia przez drugą stronę do wykonania umowy. W myśl paragrafu 2 w razie wątpliwości umowę poczytuje się za zawartą w miejscu otrzymania przez składającego ofertę oświadczenia o jej przyjęciu, a jeżeli dojście do składającego ofertę oświadczenia o jej przyjęciu nie jest wymagane albo oferta jest składana w postaci elektronicznej - w miejscu zamieszkania albo w siedzibie składającego ofertę w chwili zawarcia umowy. Jak wskazuje się w literaturze przedmiotu - Jarosław Grykiel w: Jarosław Grykiel Marcin Lemkowski, Czynności prawne Art. 56-81 k.c., Komentarz, C.H. BECK, Warszawa 2010, s. 298). "Artykuł 70 k.c. zawiera reguły interpretacyjne, pozwalające ustalić czas oraz miejsce zawarcia umowy, jeżeli wykładnia oświadczeń woli oferenta i oblata nie daje w tym zakresie jednoznacznych rezultatów, a przepisy szczególne nie wskazują odmiennie miejsca lub chwili zawarcia umowy." Dalej ten sam autor wskazuje, że "ustalenie miejsce zawarcia umowy w przypadkach określonych w art. 70 § 2 in fine uzależnione jest od uprzedniego ustalenia chwili zawarcia umowy. Decyduje bowiem miejsce zamieszkania albo siedziba składającego ofertę w chwili zawarcia umowy. W przypadku umów zawieranych przy wykorzystaniu środków komunikacji elektronicznej będzie to co do zasady chwila otrzymania przez składającego ofertę oświadczenia o jej przyjęciu, natomiast w sytuacji, gdy dojście do składającego ofertę oświadczenia o jej przyjęciu nie jest wymagane, decyduje chwila przystąpienia przez oblata do wykonania umowy" - dz. cyt. s.303.

W myśl powyższego przepisu kryterium decydującym o miejscu zawarcia opisanej we wniosku umowy pożyczki w postaci elektronicznej jest w miejsce zamieszkania albo siedziby składającego ofertę w chwili zawarcia umowy. Zatem w rozpatrywanym przypadku miejscem dokonania (zawarcia) umowy pożyczki będzie Japonia.

Mając na uwadze wskazane okoliczności oraz regulacje prawne stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.