ILPB2/436-202/09-2/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2009 r. (data wpływu 5 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania nabycia obligacji zamiennych na akcje - jest prawidłowe.

W dniu 5 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania nabycia obligacji zamiennych na akcje.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (w dalszej części wniosku określany jako "Spółka") prowadzi działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie usług pośrednictwa finansowego.

Spółka w 2008 r. nabyła obligacje zamienne na akcje od osoby fizycznej, mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Emitentem obligacji jest spółka mająca siedzibę w Polsce.

Spółka potraktowała czynności nabycia, jak i dalsze rozporządzanie obligacjami, jako usługi finansowe zwolnione z VAT. Są one uwzględniane przy obliczaniu struktury sprzedaży, zgodnie z art. 90 ustawy o VAT.

Sprzedawca obligacji w 2008 r. dokonywał następujących transakcji na rynku kapitałowym:

* dwie transakcje sprzedaży obligacji (w obydwu przypadkach były to transakcje ze Spółką),

* trzy umowy pożyczki akcji (w jednej występował jako pożyczkobiorca, a w dwóch jako pożyczkodawca),

* liczne transakcje sprzedaży akcji, dokonywane za pośrednictwem domów maklerskich.

Także w poprzednich latach dokonywał transakcji w obrocie papierami wartościowymi oraz udzielał pożyczek.

Sprzedawca obligacji w 2007 i 2008 r. nie był zarejestrowany jako przedsiębiorca, ani jako podatnik VAT. Osiągał dodatkowe przychody z wynajmu lokali, korzystając ze zwolnienia podmiotowego z VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opisane nabycie przez Spółkę obligacji zamiennych na akcje podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (p.c.c.).

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem, między innymi, umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Przytoczony przepis wyłącza z podatku od czynności cywilnoprawnych transakcje, dokonywane przez osobę działającą jako podatnik VAT, nawet jeśli jest to transakcja zwolniona do tego podatku.

Obowiązywanie tej zasady w odniesieniu do obligacji potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny (orzeczenie to dotyczy jeszcze ustawy o opłacie skarbowej, ale zachowało aktualność zważywszy na porównanie treści ówczesnych i obecnie obowiązujących przepisów).

W uchwale NSA z dnia 27 listopada 2000 r., sygn. akt FPS 11/00 (ONSA 2001/2/55) dotyczącej obrotu obligacjami Sąd sformułował tezę, iż "umowa sprzedaży obligacji (wierzytelności z obligacji) nie podlega opłacie skarbowej na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o opłacie skarbowej, jeżeli przynajmniej w stosunku do jednej strony tej umowy, będącej podatnikiem podatku od towarów i usług, ma ona charakter usługi finansowej zwolnionej od tego podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT z 1993 r.".

Podkreślić przy tym trzeba, że przepis art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie wymaga, aby podmiot dokonujący transakcji, będąc zwolnionym od VAT, był jednocześnie podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT.

Zważywszy, że sprzedawca obligacji dokonywał i nadal dokonuje transakcji mieszczących się w pojęciu usług pośrednictwa finansowego, to w przypadku sprzedaży obligacji powinien być traktowany jako podatnik VAT, nawet jeśli w 2008 r. nie był do tego podatku zarejestrowany.

Brak rejestracji wynikał zresztą z braku takiego obowiązku, bowiem art. 96 ust. 3 ustawy o VAT stwierdza, że "Podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne".

Jednocześnie art. 15 ustawy o VAT wymienia podmioty uznawane za podatników, więc adresatami normy, wynikającej z przepisu art. 96 są bez wątpienia podatnicy VAT. Podmioty takie, mimo braku rejestracji, pozostają podatnikami VAT, o ile wykonują działalność gospodarczą określoną w art. 15, w sposób w tym artykule opisany.

Warto w tym kontekście przywołać niedawne orzeczenia sądów administracyjnych, w których za podatników VAT uznaje się osoby fizyczne, prowadzące działalność rolniczą które nie dokonały (całkowicie dobrowolnego w ich przypadku) aktu rejestracji. Posiadanie przez nich statusu podatników VAT (pomimo braku rejestracji) przesądza w ocenie sądów o opodatkowaniu transakcji zbycia nieruchomości, wykorzystywanych w działalności rolniczej. Skoro w takich przypadkach osoby fizyczne uważane są za podatników, to brak jest podstaw do odmiennego traktowania osób fizycznych wykonujących usługi pośrednictwa finansowego.

Zaznaczyć także trzeba, że za podatnika VAT z tytułu omawianej transakcji powinna być uznana Spółka, a nie sprzedawca obligacji. Jest to bowiem w istocie czynność polegająca na zbyciu prawa majątkowego, inkorporowanego w obligacji, gdzie usługobiorcą jest zbywca (otrzymujący pieniężny ekwiwalent zbywanego prawa), a usługodawcą nabywca (przejmujący to prawo majątkowe, wraz z ryzykiem z tego wynikającym).

Wnioskodawca uważa, że zarówno Spółka, jaki i sprzedawca obligacji, działali w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, a transakcja ta korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Niezależnie zatem od tego, która ze stron powinna być uznana za "usługodawcę" w rozumieniu przepisów o VAT, opisany zakup obligacji nie podlegał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają:

Z kolei na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz art. 4 pkt 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży na kupującym.

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Jednakże, o wyłączeniu czynności spod działania przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy są podatnikami podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest zwolniona z tego podatku z uwzględnieniem wyjątków określonych w tym przepisie.

W związku z tym należy podkreślić, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zakupu obligacji zamiennych na akcje, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ich podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W przypadku natomiast, gdy zawarta umowa sprzedaży obligacji zamiennych na akcje nie będzie podlegała regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, wówczas umowa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie usług pośrednictwa finansowego.

Spółka w 2008 r. nabyła obligacje zamienne na akcje od osoby fizycznej, mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Emitentem obligacji jest spółka mająca siedzibę w Polsce.

Spółka potraktowała czynności nabycia, jak i dalsze rozporządzanie obligacjami, jako usługi finansowe zwolnione z VAT. Są one uwzględniane przy obliczaniu struktury sprzedaży, zgodnie z art. 90 ustawy o VAT.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny i przytoczone przepisy prawne stwierdzić należy, że jeżeli zakup obligacji zamiennych na akcje jest zwolniony od opodatkowania podatkiem od towarów i usług lub podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czynność taka zostanie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, z tytułu tej transakcji nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego należy stwierdzić, że został on wydany w indywidualnej sprawie i nie jest wiążący dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/89, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.