ILPB2/436-138/14-2/AJ - PCC w zakresie opodatkowania umowy cash-poolingu

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 19 maja 2014 r. (data wpływu 26 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash-poolingu - jest prawidłowe.

W dniu 26 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash-poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (w dalszej części - C, Spółka) jest spółką kapitałową prawa polskiego. Spółka należy do grupy kapitałowej "A". Głównym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż asortymentu grupy kapitałowej w Polsce oraz w krajach środkowoeuropejskich.

W celu efektywnego zarządzania zasobami finansowymi, m.in. poprzez obniżenie kosztów finansowych ze względu na optymalne wykorzystanie nadwyżek oraz pokrycie niedoborów środków pieniężnych, w Grupie został wdrożony system zarządzania finansami, tzw. cash-pooling (w dalszej części - Cash-Pooling). W Cash-Pooling'u uczestniczy wiele podmiotów, w tym m.in. spółki z siedzibą w Niemczech. Wnioskodawca w najbliższym czasie planuje przystąpić do Cash-Pooling'u.

Umowną podstawę dla funkcjonowania Cash-Pooling'u tworzą m.in.:

* umowa między "A" AG (w dalszej części - "A"), uczestniczącym bankiem i Spółką oraz

* umowa między "A", uczestniczącym bankiem i każdym z pozostałych uczestników,

* umowa między "A" i Spółką dotyczącą prowadzenia cash-pooling'owego konta do zarządzania rozliczeniami,

* odrębne umowy dotyczące prowadzenia cash-pooling'owych kont do zarządzania rozliczeniami między "A" i poszczególnymi uczestnikami Cash-Pooling'u (innymi aniżeli Spółka).

Żadna z umów nie będzie zawierała postanowień, które zobowiązywałyby uczestników Cash-Poolin'u do przeniesienia na własność innego podmiotu (np. innego uczestnika) określonej ilości pieniędzy. A zatem po stronie Spółki nie wystąpi zobowiązanie do przekazania na rzecz danego podmiotu (np. konkretnego uczestnika Cash-Pooling'u) określonej kwoty środków pieniężnych, ani też zobowiązanie do przyjęcia od danego podmiotu (np. konkretnego uczestnika Cash-Pooling'u) określonej kwoty środków pieniężnych.

Ze względu na udział wielu banków, Cash-Pooling będzie podzielony na odrębne "podstruktury". W ramach poszczególnych podstruktur Cash-Pooling'u - w tym również w ramach podstruktury, w której uczestniczy Spółka (w dalszej części - Cash-Pooling PL) - "A". będzie pełnił funkcję lidera, tzn. dla "A" będzie m.in. prowadzone tzw. konto celowe. Cash-Pooling Pl będzie obejmować dwie waluty - PLN i EUR. Rozliczenia będą jednak dokonywane oddzielnie w ramach poszczególnych walut, tzn. np. konto pomocnicze i konto celowe będą prowadzone odrębnie dla poszczególnych walut, przenoszenie sald oraz naliczanie odsetek będzie dokonywane odrębnie dla poszczególnych walut.

W chwili obecnej Cash-Pooling PL dla waluty PLN jest przewidziany tylko dla podmiotów z Grupy "A", które mają siedzibę w Polsce.

Rozliczenia w ramach Cash-Pooling'u PL będą przeprowadzane w następujący sposób:

* w banku uczestniczącym w Cash-Pooling'u PL będą prowadzone rachunki bankowe na rzecz Spółki oraz pozostałych uczestników (w dalszej części - Konta Pomocnicze),

* na rzecz "A" będzie prowadzone w banku niemieckim tzw. konto celowe, na którym będą koncentrowane środki pieniężne,

* na koniec dnia Salda z Kont Pomocniczych będą automatycznie przenoszone na konto celowe (będzie dochodziło do faktycznego, fizycznego przelewu środków), tzn.:

* salda dodatnie na Kontach Pomocniczych będą przekazywane na konto celowe, natomiast

* salda ujemne na Kontach Pomocniczych będą pokrywane ze środków pieniężnych znajdujących się na koncie celowym.

W wyniku tych operacji saldo Konta Pomocniczego będzie wynosiło zero.

* od sald dodatnich przekazywanych na konto celowe oraz od sald ujemnych pokrytych z konta celowego będą naliczane odsetki. Odsetki od sald ujemnych na Kontach Pomocniczych Spółki będą uiszczane przez Spółkę, natomiast odsetki od sald dodatnich na Kontach Pomocniczych Spółki będą uiszczane przez "A".

Zasady przeprowadzania rozliczeń w ramach pozostałych podstruktur Cash-Pooling'u będą analogiczne.

Jeżeli konto uczestnika danej podstruktury Cash-Pooling'u będzie wykazywało saldo ujemne, a tym samym po stronie tego uczestnika wystąpi zapotrzebowanie na środki pieniężne, to saldo ujemne będzie kompensowane z konta celowego, tzn. zapotrzebowanie na środki pieniężne po stronie uczestnika będzie pokrywane ze środków zgromadzonych na rachunku celowym.

Jeżeli którakolwiek z podstruktur będzie wykazywała saldo ujemne, a tym samym po stronie uczestnika/uczestników wystąpi zapotrzebowanie na środki pieniężne, to saldo ujemne będzie kompensowane przez "A", tzn. niedobór środków pieniężnych danej podstruktury będzie pokrywany ze środków przekazanych przez "A". O tym, z jakich źródeł zostanie pokryty niedobór środków pieniężnych w danej podstrukturze będzie decydować "A"; niedobór może być pokryty m.in.:

* ze środków pieniężnych przekazanych na konto celowe prowadzone na rzecz "A" w ramach innych podstruktur,

* ze środków własnych "A", i/lub

* z kredytów/linii kredytowych udzielonych "A" przez bank.

Banki uczestniczące w Cash-Pooling'u będą otrzymywać wynagrodzenie z tytułu wykonywania czynności związanych z Cash-Pooling'iem (np. z tytułu prowadzenia kont bankowych, dokonywania przelewów, etc.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym umowy zawarte w związku z Cash-Pooling'iem i czynności wykonywane w ramach Cash-Pooling'u będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i w konsekwencji, czy w związku z uczestniczeniem w Cash-Pooling'u Spółka będzie zobowiązana do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, umowy zawarte w związku z Cash-Pooling'iem i czynności wykonywane w ramach Cash-Pooling'u nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a w konsekwencji w związku z uczestniczeniem w Cash-Pooling'u Spółka nie będzie zobowiązana do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy.

Zakres opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649, z poźn.zm.) podlegają następujące czynności prawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

Ponadto - w myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o p.c.c. - podatek od czynności cywilnoprawnych obciąża również:

* zmiany wskazanych powyżej umów, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania, oraz

* orzeczenia sądów, w tym również polubownych i ugody, jeżeli wywołują takie same skutki prawne.

Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty, tzn. opodatkowaniu podlegają tylko te czynności, które zostały wskazane w ustawie o p.c.c.

Na gruncie prawa polskiego cash-pooling jest tzw. umową nienazwaną, czyli umową, której nie można zakwalifikować do żadnego typu umowy, który został uregulowany w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121) - dalej "Kodeks cywilny") lub w innych aktach normatywnych. W literaturze cash-pooling jest definiowany jako specyficzna usługa bankowa umożliwiająca obniżenie kosztów działalności grup kapitałowych.

W konsekwencji przedstawiony w stanie faktycznym Cash-Pooling - jako czynność niewymieniona w ustawie o p.c.c. - pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W szczególności Cash-Pooling nie może być uznany za umowę pożyczki, co Wnioskodawca szczegółowo uzasadnia poniżej.

Brak podstaw dla uznania Cash-Poolung'u za umowę pożyczki.

a. Odmienny cel Cash-pooling'u

Zgodnie z art. 720 Kodeksu cywilnego "dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych, co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości". Ekonomiczną istotą umowy pożyczki jest zatem wykorzystywanie - przez dany okres czasu - środków pieniężnych będących własnością określonego podmiotu przez inny podmiot.

Podstawowym celem Cash-Pooling'u jest natomiast efektywne zarządzanie nadwyżkami i niedoborami środków pieniężnych w ramach grupy kapitałowej "A". Ze względu m.in. na kompensatę nadwyżek środków pieniężnych wykazywanych przez jednych uczestników z niedoborami innych uczestników możliwe jest ograniczenie zapotrzebowania na finansowanie zewnętrzne - skonsolidowanie sald na rachunkach uczestników pozwala Grupie "A" na zmniejszenie poziomu zadłużenia wobec banku i w konsekwencji obniżenie należnych bankowi odsetek.

Podstawowe cele umowy pożyczki i Cash-Pooling'u są zatem rozbieżne. Istotą umowy pożyczki jest udostępnienie kapitału, natomiast istotą Cash-Pooling'u jest optymalne zarządzanie środkami pieniężnymi uczestników.

b. Brak elementów koniecznych umowy pożyczki.

Zgodnie z art. 720 Kodeksu cywilnego elementem koniecznym (essentiala negotii) umowy pożyczki jest m.in. zobowiązanie konkretnego podmiotu (pożyczkodawcy) do przeniesienia na inny, skonkretyzowany podmiot (pożyczkobiorcę) określonej ilości środków pieniężnych.

Jak wskazano Cash-Pooling funkcjonuje w oparciu o:

* odrębne umowy między liderem ("A"), poszczególnymi uczestnikami oraz bankiem,

* odrębne umowy dotyczące prowadzenia cash-pooling'owego konta do zarządzania rozliczeniami między liderem ("A") i każdym z uczestników.

Żadna z umów nie zawiera postanowień, które zobowiązywały uczestników Cash-Poling'u do przeniesienia na własność innego podmiotu (np. innego uczestnika) określonej ilości pieniędzy. Po stronie Spółki nie wystąpi zatem zobowiązanie do przekazania na rzecz danego podmiotu (np. konkretnego uczestnika Cash-Pooling'u) określonej kwoty środków pieniężnych, ani też zobowiązanie do przyjęcia od danego podmiotu (np. od konkretnego uczestnika Cash-Pooling'u) określonej kwoty środków pieniężnych. W konsekwencji w świetle umów zawartych w związku z udziałem w Cash-Pooling'u Spółka nie może być kwalifikowana jako pożyczkodawca lub pożyczkobiorca w rozumieniu art. 720 Kodeksu cywilnego.

Również sposób przeprowadzania rozliczeń w ramach Cash-Pooling'u nie daje podstaw do uznania Spółki za pożyczkodawcę lub pożyczkobiorcę. Jak wskazano w stanie faktycznym salda dodatnie na Kontach Pomocniczych danej podstruktury (np. w ramach Cash-Pooling'u PL) będą automatycznie przenoszone na konto celowe tej podstruktury, natomiast salda ujemne na Kontach Pomocniczych danej podstruktury (np. w ramach Cash-Pooling'u Pl będą automatycznie pokrywane z konta celowego funkcjonującego w ramach tej podstruktury. Ewentualne salda ujemne na kontach celowych danej podstruktury (np. w ramach Cash-Pooling'u PL) będą pokrywane m.in. ze środków pieniężnych przekazanych na konto celowe prowadzone na rzecz "A" w ramach innych podstruktur.

W konsekwencji:

* jeżeli po stronie Spółki występuje saldo dodatnie - Spółka transferuje środki pieniężne na konto celowe, jednak nie określa, w jakiej kwocie i któremu z podmiotów środki te mają być przekazane. Ponadto - ze względu na konstrukcję Cash-Pooling'u - ustalenia, który podmiot i w jakiej kwocie rzeczywiście skorzystał z tych środków pieniężnych, które przetransferowała Spółka jest niemożliwe, np. gdy saldo dodatnie na Koncie Pomocniczym Spółki jest niewystarczające dla pokrycia sald ujemnych na Kontach Pomocniczych pozostałych uczestników Cash-Pooling'u Pl i różnica jest pokrywana ze środków pieniężnych przekazanych na konto celowe prowadzone na rzecz "A" w ramach innych podstruktur,

* jeżeli po stronie Spółki występuje saldo ujemne - Spółka otrzymuje środki pieniężne z konta celowego, jednak nie określa, który z podmiotów i w jakiej kwocie ma środki te przekazać. Ponadto - ze względu na konstrukcję Cash-Pooling'u - ustalenie, od którego podmiotu i w jakiej kwocie pochodziły środki pieniężne, z których skorzystała Spółka jest niemożliwe, np. gdy salda dodatnie na Kontach Pomocniczych pozostałych uczestników Cash-Pooling'u Pl są niewystarczające dla pokrycia salda ujemnego na Koncie Pomocniczym Spółki i różnica jest pokrywana ze środków pieniężnych przekazanych na konto celowe prowadzone na rzecz "A" w ramach innych podstruktur.

Spółka wskazuje również, że wszystkie transfery środków pieniężnych w ramach danej podstruktury będą odbywały się za pośrednictwem konta celowego "A", a tym samym nie będzie dochodziło do bezpośredniego przekazania środków pieniężnych między poszczególnymi uczestnikami Cash-Pooling'u.

Z uwagi na powyższe, nie jest możliwe wskazanie konkretnych podmiotów będących pożyczkodawcą i pożyczkobiorcą, a Cash-Pooling, do którego przystąpi Spółka, nie może być uznany za umowę pożyczki.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, udział w Cash-Pooling'u nie jest żadną z czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o p.c.c. Tym samym umowy zawarte w związku z Cash-Pooling'iem i czynności wykonywane w ramach Cash-Pooling'u nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a tym samym w związku z uczestniczeniem w opisanym powyżej Cash-Pooling'u Spółka nie będzie zobowiązana do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stanowisko takie było wielokrotnie potwierdzane w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo Wnioskodawca wskazuje interpretacje indywidualne wydane w imieniu Ministra Finansów:

* przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 marca 2014 r., sygn. ITPB2/436-237/13/DSZ,

* przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 marca 2014 r., sygn. IPTPB2/436-149/13-2/TS,

* przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 marca 2014 r., sygn. IPPB2/436-49/14- 4/AF, oraz

* przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 grudnia 2013 r., sygn. ILPB2/436-265/13-2/AJ.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości powyżej przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę we wniosku interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.