ILPB2/436-101/10-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Lasów Państwowych Nadleśnictwa, przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2010 r. (data wpływu 10 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania ustanowienia nieodpłatnej służebności gruntowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania ustanowienia nieodpłatnej służebności gruntowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Nadleśnictwo (Wnioskodawca) jest państwową jednostką organizacyjną, która nie posiada osobowości prawnej a reprezentuje Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia. Podstawą prawną działania Wnioskodawcy jest ustawa o lasach (Dz. U. z 1991 Nr 101 poz. 444 z późn. zm.). Wnioskodawcę reprezentuje Nadleśniczy, zgodnie z normą przypisaną w art. 35 ustawy o lasach. Nadleśniczy, w zakresie przysługujących mu uprawnień zamierza sprzedać nieruchomość zabudowaną połową budynku mieszkalnego 2-rodzinnego wraz z budynkiem gospodarczym.

Działka przeznaczona do sprzedaży zabudowana połową budynku mieszkalnego jest uzbrojona w sieć kanalizacyjną. Druga część budynku (będąca nadal w zarządzie Wnioskodawcy) znajduje się na odrębnej działce uzbrojonej w przyłącze energetyczne i wodociągowe.

Z przyłączy tych są rozprowadzane instalacje wewnętrzne, które przebiegają przez cały budynek mieszkalny i obsługują obydwie części budynku. Obydwie działki przylegają do siebie. Nabywcą nieruchomości przeznaczonej do sprzedaży będzie jej dotychczasowy najemca.

W związku z zamiarem sprzedaży powstanie konieczność ustanowienia służebności nieodpłatnej:

Uprawniony najemca będzie mógł skorzystać przy zakupie ze zniżek dla pracowników Lasów Państwowych określonych w art. 40a ustaw o lasach. Maksymalna obniżka wynosi 95% ceny rynkowej, i z takiej też ulgi skorzystać będzie mógł uprawniony najemca. Cena nabycia będzie więc w omawianym przypadku stanowić 5% ceny rynkowej. Druga połowa budynku mieszkalnego nadal znajdować się będzie w zasobach mieszkaniowych nadleśnictwa i będzie wynajmowana na dotychczasowych zasadach.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaką należy przyjąć podstawę opodatkowania dla ustanowienia służebności nieodpłatnej na podstawie dyspozycji art. 13 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768) w przypadku sprzedaży nieruchomości po zastosowaniu, zgodnie z ustawą o lasach (art. 40a) upustu w cenie sprzedaży.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustanowienie wzajemnych służebności oznaczać będzie, w przypadku sprzedaży, zastosowanie art. 285 Kodeksu cywilnego i dalszych dotyczących służebności gruntowych. Konsekwencją takiego działania będzie uzyskanie przez nieruchomość nowego statusu gospodarczego i prawnego.

W art. 13 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn określono wartości służebności gruntowej jako 4% wartości rzeczy obciążonej służebnością. Zdaniem Wnioskodawcy, w omawianym przypadku, tj. nieruchomości przeznaczonej do sprzedaży, wartość służebności nieodpłatnej powinna zostać obliczona od ceny nabycia, która wyniesie 11 685,00 zł (cena rynkowa nieruchomości wynosi 233 700,00 zł) Zastosowanie, do wyceny służebności gruntowej ceny rynkowej spowodowałoby, że cena zakupu nieruchomości przez uprawnionego nabywcę byłaby znacznie niższa od wartości obliczonej służebności. Zastosowanie 95% upustu, jak wyżej zaznaczono, wynika z zastosowania norm art. 40a ustawy o lasach, a więc ma swoje umocowanie prawne. Wnioskodawca wychodzi z założenia, że służebność gruntowa będąc ściśle związaną z nieruchomością jest również z nią związana poprzez cenę sprzedaży. Wobec powyższego wartość nieodpłatnej służebności powinna być liczona od kwoty 11 685,00 zł, stanowiącej 5% wartości nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

Ponadto, zgodnie z art. 1 ust. 2 ww. ustawy podatkowi od spadków i darowizn podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładcy na wypadek jego śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn określony w art. 1 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn jest katalogiem zamkniętym. Wobec tego wymienione w nim tytuły nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych stanowią jedyne przypadki podlegające opodatkowaniu tym podatkiem. Podkreślenia wymaga również fakt, że zakresem podmiotowym ustawy objęto wyłącznie osoby fizyczne.

Na tle powyższego wyjaśnić należy, że służebność jest ograniczonym prawem rzeczowym, uregulowanym przepisami działu III Kodeksu cywilnego. Na gruncie tej ustawy rozróżnia się dwa rodzaje służebności: osobistą i gruntową. Z treści art. 285 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Służebność gruntowa, zgodnie z art. 285 § 2 Kodeksu cywilnego służy zwiększeniu użyteczności nieruchomości władnącej lub jej oznaczonej części.

Z kolei zgodnie z art. 296 Kodeksu cywilnego nieruchomość można obciążyć na rzecz oznaczonej osoby fizycznej prawem, którego treść odpowiada treści służebności gruntowej (służebność osobista).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż jakkolwiek służebność osobista jest obciążeniem nieruchomości, niemniej ustanawiana jest na rzecz oznaczonej osoby fizycznej (nie można jej ustanowić na rzecz osoby prawnej). Służebność gruntowa służy natomiast zwiększeniu użyteczności nieruchomości władnącej. Tylko służebność osobista ma charakter podmiotowy, a zatem jedynie nabycie takiej służebności przez zindywidualizowaną osobę powodować może konsekwencje w zakresie podatku od spadków i darowizn.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w związku z planowaną sprzedażą nieruchomości zostaną ustanowione nieodpłatne służebności gruntowe.

Reasumując, ustanowienie nieodpłatnej służebności gruntowej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.