ILPB2/4160-94/13-5/JWP

W związku ze skargą z 8 listopada 2013 r. (data nadania w polskiej placówce pocztowej 9 listopada 2013 r.) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z 22 sierpnia 2013 r. nr ILPB2/415-523/13-2/TR, w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego, doręczoną w dniu 26 sierpnia 2013 r. (data potwierdzenia odbioru), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) oraz na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) w związku z § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), uwzględnia skargę w całości, w związku z czym zmienia zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z 22 sierpnia 2013 r. uznając stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

W dniu 22 maja 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sąd rejonowy w dniu 19 lipca 2012 r. na nieruchomości o łącznym obszarze 1,48 ha (właściciele k.k. - 1/4 własności; E.iT.S. - 3/4 własności) ustanowił służebność przesyłu na rzecz przedsiębiorcy - "A" SA, polegającej na:

* prawie korzystania przez przedsiębiorcę z nieruchomości obciążonej w zakresie usytuowanych na wchodzącej w skład nieruchomości działce gruntu nr 328/2, o obszarze 1,20 ha, pod powierzchnią gruntu, urządzeń służących do przesyłu gazu - gazociągów wysokiego ciśnienia DN 400 oraz DN 500, niezbędnym do dokonywania konserwacji, remontów, modernizacji urządzeń przesyłowych wraz z prawem wejścia i wjazdu, w tym celu odpowiednim sprzętem na nieruchomość obciążoną;

* zasądzeniu tytułem jednorazowego wynagrodzenia za ustanowienie powyższej służebności przesyłu od uczestnika postępowania "A" SA na rzecz wnioskodawców: k.k. - kwotę 19 750,00 zł; E.iT.S. - solidarnie 59 250,00 zł;

* zwrocie kosztów postępowania 1 017,00 zł solidarnie dla k.k., E.S. i T.S.

Właściciele działki 328/2 otrzymali zasądzone wynagrodzenie za ustanowioną służebność przesyłu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dochód uzyskany z tytułu wypłacenia odszkodowania za ustanowienie służebności przesyłu na działce 328/2 (pow. 0,9514 ha, grunt orny) dla jej właścicieli podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód z tytułu wypłacenia odszkodowania za ustanowienie służebności przesyłu na działce 328/2 (pow. 0,9514 ha, grunt orny) dla jej właścicieli nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odszkodowanie jest wolne od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. oraz art. 305 Kodeksu Cywilnego (ze szczególnym naciskiem na art. 305⁴). Grunt na działce nr 328/2 wchodzi w skład gospodarstwa rolnego (co potwierdzone zostało w zaświadczeniu Wójta Gminy) i jest gruntem ornym. Służebność przesyłu jest odmianą służebności gruntowej, utworzonej w roku 2008, co wynikało z gospodarczej potrzeby jednoznacznego wyjaśnienia prawnych wątpliwości wynikających z niedostosowania przepisów o służebności gruntowej do infrastruktury i inwestycji liniowych.

Właściciele działki 328/2 otrzymali odszkodowanie za ustanowienie służebności przesyłu na podstawie wyroku sądu z dnia 19 lipca 2012 r.

W wydanej w dniu 22 sierpnia 2013 r. interpretacji indywidualnej, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu - działający w imieniu Ministra Finansów na mocy upoważnienia wynikającego z § 2 oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W wydanej interpretacji indywidualnej stwierdzono, że przedmiotowe wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z ustanowieniem służebności przesyłu nie spełnia warunków niezbędnych do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotowa należność stanowi zatem dla Zainteresowanego podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychód z innych źródeł, który nie korzysta ze zwolnienia od podatku i z którego dochód stanowi podstawę opodatkowania tymże podatkiem, w rozumieniu art. 9 ust. 1 w zw. z ust. 2 cyt. ustawy podatkowej.

Interpretację doręczono skutecznie w dniu 26 sierpnia 2013 r.

W dniu 11 września 2013 r. do Izby Skarbowej w Poznaniu wpłynęło wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w związku z wydaniem interpretacji indywidualnej z dnia 22 sierpnia 2013 r. interpretacji indywidualnej znak ILPB2/415-523/13-2/TR.

W powyższym wezwaniu Strona nie zgodziła się ze stanowiskiem Ministra Finansów wyrażonym w ww. interpretacji indywidualnej.

Mając na uwadze przedstawione przez Wnioskodawcę we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego informacje oraz uwagi zawarte w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podtrzymał stanowisko prezentowane w wydanej interpretacji.

Pismem z 8 listopada 2013 r. Wnioskodawca za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Organ upoważniony, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, interpretację indywidualną z 22 sierpnia 2013 r. nr ILPB2/415-523/13-2/TR.

W złożonej skardze wniesiono o:

W dniu 13 grudnia 2013 r. pismem nr ILPB2/4160-94/13-2/JWP (data doręczenia 17 grudnia 2013 r.) Organ podatkowy udzielił odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, w związku z wniesieniem skargi oraz z uwzględnieniem zarzutów w niej przedstawionych, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do treści art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użyty we wskazanym przepisie zwrot "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy bowiem mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ww. ustawy, wolne od podatku są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

#8210; w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.).

Powołany wyżej art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Wskazać przy tym należy, że ww. zwolnienie przysługuje tylko i wyłącznie posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, którego to pojęcia ustawa o podatku dochodowym nie definiuje. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła jednak, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1381 z późn. zm.).

Stosownie do art. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Natomiast art. 2 ust. 1 stanowi, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Należy więc podkreślić, że gospodarstwem rolnym w myśl ustawy o podatku rolnym są grunty o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy. Grunty np. z uwagi na ich różne położenie nie muszą stanowić zorganizowanej całości. Takie rozumienie gospodarstwa rolnego powoduje m.in., że za gospodarstwo należy uznać grunty o powierzchni przekraczającej 1 ha, nawet wówczas, gdy nie istnieje pomiędzy nimi żadna więź ekonomiczna. Jedynym elementem łączącym grunty jest osoba właściciela tego gruntu.

Służebność gruntowa uregulowana została w art. 285 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121). Przepis ten stanowi, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Natomiast zgodnie z art. 305¹ Kodeksu cywilnego, nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Stosownie do art. 305⁴ Kodeksu cywilnego, do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

W myśl art. 305² § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem. Jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu. (art. 305² § 2 Kodeksu cywilnego).

W świetle powyższego służebność przesyłu jest ustanawiana na rzecz przedsiębiorcy za odpowiednim wynagrodzeniem należnym od przedsiębiorcy na rzecz właściciela nieruchomości obciążonej. Wymaga to zawarcia stosownej umowy przez zainteresowane strony albo wydania wyroku sądowego, zapadającego na wniosek strony występującej z roszczeniem o ustanowienie służebności przesyłu.

Jak wskazano w opisanym we wniosku stanie faktycznym, sąd rejonowy w dniu 19 lipca 2012 r. na nieruchomości o łącznym obszarze 1,48 ha (właściciele k.k. - 1/4 własności; E.iT.S. - 3/4 własności) ustanowił służebność przesyłu na rzecz przedsiębiorcy - "A" SA, polegającej na:

* prawie korzystania przez przedsiębiorcę z nieruchomości obciążonej w zakresie usytuowanych na wchodzącej w skład nieruchomości działce gruntu nr 328/2, o obszarze 1,20 ha, pod powierzchnią gruntu, urządzeń służących do przesyłu gazu - gazociągów wysokiego ciśnienia DN 400 oraz DN 500, niezbędnym do dokonywania konserwacji, remontów, modernizacji urządzeń przesyłowych wraz z prawem wejścia i wjazdu, w tym celu odpowiednim sprzętem na nieruchomość obciążoną;

* zasądzeniu tytułem jednorazowego wynagrodzenia za ustanowienie powyższej służebności przesyłu od uczestnika postępowania "A" SA na rzecz wnioskodawców: k.k. - kwotę 19 750,00 zł; E.iT.S. - solidarnie 59 250,00 zł;

* zwrocie kosztów postępowania 1 017,00 zł solidarnie dla k.k., E.S. i T.S.

Właściciele działki 328/2 otrzymali zasądzone wynagrodzenie za ustanowioną służebność przesyłu.

Wobec powyższego odnosząc się do możliwości zastosowania w niniejszej sprawie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zauważyć należy, że regulacje prawne dotyczące służebności przesyłu, wprowadzone zostały do Kodeksu cywilnego z dniem 3 sierpnia 2008 r. Konieczność wprowadzenia do przepisów Kodeksu cywilnego unormowań dotyczących tzw. służebności przesyłu powodowana była w szczególności potrzebą gospodarczą jednoznacznego, ustawowego uregulowania tej problematyki, wobec istniejących nadal wątpliwości prawnych wynikających z niedostosowania przepisów o służebności gruntowej do tzw. "inwestycji liniowych". Ustanowienie nowego rodzaju służebności, odnoszącej się do inwestycji polegających na budowie urządzeń infrastruktury technicznej w sposób ustawowy regulowało istniejącą już praktykę ustanawiania służebności gruntowych dla realizacji tych inwestycji.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, zastąpienie takiej służebności służebnością przesyłu, uregulowaną w Kodeksie cywilnym oznacza, że z dniem 3 sierpnia 2008 r. nie jest już możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji liniowych, lecz jedynie służebności przesyłu. Istotą tej służebności jest również (jak w przypadku wcześniej stosowanej służebności gruntowej) ograniczenie prawa własności właściciela nieruchomości na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza realizować inwestycję dotyczącą budowy urządzeń infrastruktury technicznej, lub który użytkuje takie urządzenia (stanowiące jego własność). Wobec tego, zastąpienie w sferze cywilistycznej służebności gruntowej służebnością przesyłu (spowodowane ustawowym uregulowaniem tej problematyki) ustanawianą w związku z budową lub użytkowaniem przedmiotowych urządzeń (sieci), nie zmieniło ani celu, ani treści tych instytucji prawnych. Ten fakt zaakcentował również ustawodawca, odsyłający w art. 305⁴ Kodeksu cywilnego do reżimu prawnego służebności gruntowych. W toku interpretacji i stosowania przepisów o służebności przesyłu należy więc dopełniać regulację prawną poprzez odpowiednie sięganie do przepisów z dziedziny służebności gruntowych.

Biorąc więc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 120 ww. ustawy zwolnienie z tytułu odszkodowania wypłaconego na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej przysługuje także z tytułu ustanowienia służebności przesyłu, jako odmiany służebności gruntowej.

W konsekwencji, jeżeli - jak wynika to z analizy niniejszego wniosku - przedmiotowa służebność przesyłu została ustanowiona na podstawie wyroku sądowego na gruncie wchodzącym w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym, to otrzymana przez Wnioskodawcę kwota za ustanowienie tejże służebności przesyłu jest wolna od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 maja 2013 r. było zatem prawidłowe.

Ustosunkowując się z natomiast do powołanych w treści wniosku orzeczeń sądów administracyjnych należy wskazać, że argumentacja przedstawiona w tych wyrokach jest zgodna ze stanowiskiem przyjętym przez Organ.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto, informuje się, że zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, iż interpretacje prawa podatkowego wydaje się wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie.

Z uwagi na to, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, został złożony przez jednego ze współwłaścicieli nieruchomości, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych współwłaścicieli nieruchomości.

Pozostali współwłaściciele nieruchomości, chcąc uzyskać interpretacje indywidualne, powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o ich udzielenie.

Końcowo, informuje się, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony, do oceny dokumentów załączonych do wniosku; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego, bądź zdarzenia przyszłego, przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejsze rozstrzygniecie. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, w terminie trzydziestu dni od dnia jego doręczenia za pośrednictwem organu, który wydał interpretację (art. 54 § 1 ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno