ILPB2/4160-7/07-2/AM

Na podstawie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), w zw. z art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów, po ponownym rozpoznaniu sprawy wskutek skargi Pani Z. zam. w Ż., na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 17 grudnia 2007 r. nr ILPB2/415-167/07-2/MK dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości

W dniu 19 września 2007 r. został złożony wniosek Pani Z. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

Wnioskodawczyni nabyła w dniu 31 lipca 2007 r. w drodze darowizny mieszkanie, w którym jest zameldowana od 27 maja 1947 r. Z powodów rodzinnych i ekonomicznych zamierza sprzedać przedmiotowy lokal.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przepis wprowadzający 12 miesięczny okres zameldowania uprawniający do zwolnienia od podatku z tytułu sprzedaży mieszkania ma zastosowanie do sytuacji opisanej we wniosku ORD-IN.

Wnioskodawczyni twierdzi, że przepisy nowej ulgi meldunkowej nie określają jak należy liczyć 12 miesięczny okres zameldowania. Stosownych przepisów wskazujących, że okres ten biegnie od 1 stycznia 2007 r. brak jest również w ustawie wprowadzającej ulgę meldunkową. Dopiero z wykładni całościowej art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przepis ten nie pozbawia prawa do zwolnienia z podatku dochodowego w wypadku bycia zameldowanym przed nabyciem lokalu.

W wydanej w dniu 17 grudnia 2007 r. interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, iż w przedmiotowej sprawie zastosowanie mają przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., w związku z przepisem art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588).

Stąd też, w oparciu o treść zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię, tutejszy organ stwierdził, iż sprzedaż mieszkania, skutkować będzie koniecznością opodatkowania przychodu uzyskanego z jego odpłatnego zbycia, podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nie zostanie bowiem spełniona przesłanka 12 - miesięcznego okresu zameldowania wyrażona przez ustawodawcę w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu określił, że do okresu zameldowania, warunkującego zwolnienie od podatku dochodowego, może być zaliczony wyłącznie okres zameldowania liczony nie wcześniej niż od dnia 1 stycznia 2007 r. i nie wcześniej niż od dnia nabycia budynku lub lokalu mieszkalnego. W związku z powyższym bez znaczenia dla zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozostaje fakt zameldowania Wnioskodawczyni na pobyt stały przed dniem nabycia tytułu własności lokalu mieszkalnego. Reasumując organ podatkowy stwierdził, że w przedmiotowej sprawie - moment rozpoczęcia biegu terminu 12 miesięcy zameldowania, przypada na dzień nabycia przez Wnioskodawczynię w drodze darowizny tytułu własności mieszkania.

W interpretacji wskazano również, że zwolnienie przedmiotowe ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Interpretacja została skutecznie doręczona w dniu 20 grudnia 2007 r.

W dniu 2 stycznia 2007 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, wpłynęło wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, dotyczące interpretacji indywidualnej z dnia 17 grudnia 2007 r. znak ILPB2/415-167/07-2/MK.

W wezwaniu Wnioskodawczyni wniosła o usunięcie naruszenia prawa poprzez zmianę stanowiska zawartego w interpretacji indywidualnej, oraz zarzuciła że interpretacja ta jest niezgodna z zapisami szeregu innych przepisów jednakże jako przykład wskazała tylko jeden przepis, tj. art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto zdaniem Zainteresowanej z treści spornego przepisu nie wynika, że intencją ustawodawcy było pozbawienie prawa do przedmiotowego zwolnienia w wypadku zameldowania przed nabyciem lokalu. Wskazała również, że w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz ustawy ją nowelizującej brak jest norm wskazujących, że okres 12 miesięcy należy liczyć najwcześniej od 1 stycznia 2007 r.

W wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że w przedmiotowej sprawie brak jest podstaw do zmiany stanowiska przedstawionego w interpretacji indywidualnej z dnia 17 grudnia 2007 r. Nr ILPB2/415-167/07-2/MK.

W dniu 19 lutego 2008 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie wpłynęła skarga Pani Z. na interpretację indywidualną z dnia 17 grudnia 2007 r. znak ILPB2/415-167/07-2/MK.

W skardze Skarżąca wnosi o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w zakresie sposobu liczenia okresu ulgi meldunkowej.

Wydanej interpretacji oraz odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Skarżąca zarzuca naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca wskazała, że art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy podatkowej wg Jej interpretacji jest jednoznaczny. Ustawodawca wyraźnie w nim wskazał, że okres zameldowania na pobyt stały ma być nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Zatem określony w ustawie okres zameldowania odnosi się wyłącznie do daty zbycia nieruchomości, a nie daty jej nabycia lub daty wejścia w życie przedmiotowego przepisu. Istotny w przekonaniu Skarżącej jest więc tylko sam fakt zameldowania na pobyt stały w lokalu. Gdyby intencją ustawodawcy było uzależnienie zastosowania zwolnienia od okresu zameldowania we własnym mieszkaniu to z pewnością dokonałby tego zapisu właśnie w ustawie. Skoro takiego zapisu w ustawie nie ma, to nie można w drodze interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 126 tworzyć dodatkowego warunku uprawniającego do ulgi meldunkowej.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, w związku z wniesieniem skargi oraz z uwzględnieniem zarzutów w niej przedstawionych, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza co następuje.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

nbspnbsp - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) podatek dochodowy wynosi - 19 % podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Jednakże, zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

nbspnbsp - jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a) - d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Jak wynika z powołanych przepisów ustawy, warunkiem zwolnienia od podatku dochodowego przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, jest zameldowanie podatnika w zbywanym budynku lub lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Przepis ten nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez wyżej wskazany okres.

Na gruncie polskiego systemu prawa, a w szczególności prawa podatkowego, można mówić o zasadzie pierwszeństwa wykładni językowej. Posługując się jedną z reguł tej wykładni można stwierdzić, że skoro przepis nie precyzuje, czy okres zameldowania rozpoczyna się od dnia 1 stycznia 2007 r. albo od dnia nabycia nieruchomości lub prawa - to, zgodnie z treścią przepisu art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, przyjąć należy, że obejmuje (co najmniej) 12 miesięcy wstecz od daty ich zbycia.

Tym samym należy uznać, że dzień 1 stycznia 2007 r. nie wywiera bezpośredniego wpływu na liczenie okresu zameldowania. Dzień 1 stycznia 2007 r. to data wejścia w życie przepisów wprowadzających nowe zwolnienie. Z przepisów ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw nie wynika, że od tej daty należy liczyć 12-miesięczny okres zameldowania. Ustawodawca w przejściowym przepisie art. 7 ust. 1 powołanej nowelizacji również nie zawarł nakazu obliczenia okresu zameldowania począwszy od dnia 1 stycznia 2007 r.

W tej sytuacji zasadne jest, iż do 12-miesięcznego okresu zameldowania podatnika na pobyt stały wlicza się okres zameldowania zarówno przed 1 stycznia 2007 r., jak i przed datą nabycia nieruchomości lub prawa.

Jeżeli więc Wnioskodawczyni będzie zameldowana w sprzedawanym mieszkaniu przez okres 12 miesięcy przed datą jego sprzedaży oraz w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia przedmiotowego, we właściwym urzędzie skarbowym - dochód uzyskany ze zbycia mieszkania będzie zwolniony od podatku dochodowego.

Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w piśmie Ministra Finansów z dnia 19 lutego 2008 r. nr DD2/033/0557/SKT/07/1682 wydanym na podstawie art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

Mając powyższe na względzie postanowiono jak w sentencji.