ILPB2/415-973/09-4/JK - Zwolnienie od podatku dochodowego przychodów wydatkowanych na remont mieszkania przed uzyskaniem umowy ustanawiającej przeniesienie na zainteresowanego spółdzielczego własnościowego prawa do ww. mieszkania na podstawie przedwstępnej umowy na przedmiotowy lokal.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2009 r. (data wpływu do Biura KIP w Lesznie 5 października 2009 r.), uzupełnionym w dniu 17 grudnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 września 2009 r. Pani złożyła do Urzędu Skarbowego wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości. Pismem z dnia 29 września 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego - działając na podstawie art. 15 i art. 16 oraz art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) przesłał wniosek Pani do rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu.

Wyjaśnić bowiem należy, że zgodnie ze znowelizowanym art. 14a ustawy - Ordynacja podatkowa, z dniem 1 lipca 2007 r. organem właściwym do dokonywania interpretacji przepisów prawa podatkowego został Minister Finansów.

Natomiast, stosownie do art. 14b § 6 Ordynacji podatkowej Minister Finansów upoważnił - w drodze ww. rozporządzenia - dyrektorów czterech izb skarbowych do wydawania interpretacji indywidualnych w jego imieniu i w ustalonym zakresie, określając jednocześnie właściwość rzeczową i miejscową upoważnionych organów.

W analizowanym przypadku, właściwym miejscowo organem podatkowym do wydania pisemnej interpretacji od dnia 1 lipca 2007 r. jest - w związku z § 6 ww. rozporządzenia - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu.

W związku ze stwierdzeniem braków formalnych, o których mowa w art. 14b § 3, art. 14b § 4 oraz art. 14f § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 4 grudnia 2009 r. nr ILPB2/415-973/09-2/JK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem przez Zainteresowaną nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 4 grudnia 2009 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 10 grudnia 2009 r.), zaś w dniu 17 grudnia 2009 r. (data nadania 16 grudnia 2009 r.) do siedziby tut. organu wpłynęła odpowiedź na wezwanie, w której Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 3 sierpnia 2007 r. aktem notarialnym Zainteresowana zawarła przedwstępną umowę sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego położonego przy ulicy O.

Zgodnie z warunkami umowy w dniu podpisania umowy Wnioskodawczyni otrzymała zadatek w wysokości 20.000 zł, następny w kwocie 40.000 zł został zapłacony do dnia 15 września 2007 r.

Jednocześnie Zainteresowana zobowiązała się do wydania ww. lokalu do dnia 30 września 2007 r., chyba, że umowa przyrzeczona zostałaby zawarta przed dniem 25 września 2007 r., wtedy wydanie lokalu nastąpiłoby w dniu zapłaty całej ceny sprzedaży.

Przedmiotowe mieszkanie Wnioskodawczyni nabyła w dniu 22 grudnia 2006 r.

W dniu 9 sierpnia 2007 r. Zainteresowana zawarła przedwstępną umowę, w której sprzedający oświadczył, że chce zbyć na Jej rzecz spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego przy Al. P i przyrzeczona została umowa kupna-sprzedaży na ww. lokal w terminie do 15 października 2007 r. za cenę 240.000 zł. Na poczet ustalonej ceny został wpłacony sprzedającemu zadatek w wysokości 10.000 zł. Ustalone zostały również kolejne raty zapłaty za ww. lokal. Jednocześnie sprzedający wyraził zgodę, aby do czasu podpisania umowy przyrzeczonej Wnioskodawczyni wykonywała na swój koszt prace remontowe w ww. lokalu. W tym samym dniu, tj. 9 sierpnia 2007 r., w związku z podpisaniem umowy przedwstępnej na sprzedaż ww. lokalu został podpisany ze sprzedającym protokół przekazania lokalu.

Mając powyższe dokumenty i traktując przedmiotowy lokal jak swój własny, z uwagi na podpisane w przedwstępnej umowie sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego położonego przy ulicy O zobowiązanie Wnioskodawczyni do wydania ww. lokalu do dnia 30 września 2007 r., przystąpiła Ona do prac remontowych.

W dniu 28 września 2007 r. aktem notarialnym Zainteresowana sprzedała za kwotę 195.000 zł spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego przy ulicy O.

W ciągu 14 dni licząc od dnia sprzedaży ww. lokalu złożyła Ona we właściwym urzędzie skarbowym oświadczenie o wykorzystaniu uzyskanego przychodu ze sprzedaży w okresie 2 lat na zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego i na remont ww. lokalu.

W dniu 10 października 2007 r. aktem notarialnym Wnioskodawczyni kupiła za kwotę 240.000 zł spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego przy Al. P.

Zgodnie z warunkami umowy kwota w wysokości 150.000 zł została już zapłacona przed zawarciem ww. umowy. Ponadto ustalono, że kwota 90.000 zł zostanie zapłacona przelewem na konto sprzedającego do dnia 16 października 2007 r. i pochodzić będzie z udzielonego kredytu.

Zainteresowana wskazuje, iż z uwagi na zastosowanie art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych nabytych (wybudowanych) przed dniem 1 stycznia 2007 r., ma również zastosowanie art. 21 tejże ustawy.

W art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi się o tym, iż wolne od podatku dochodowego są m.in. przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych w części wydatkowanej na nabycie w kraju, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, spółdzielczego własnościowego prawa do lokali mieszkalnego oraz rozbudowę albo remont własnego lokalu mieszkalnego.

W związku z podpisaniem ww. przedwstępnych umów, wszystkie faktury na remont zakupionego mieszkania położonego przy Al. P były realizowane za kwoty zadatku uzyskanego z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego położonego przy ulicy O i był to okres od 17 sierpnia 2007 r. do 4 października 2007 r.

Umowa sprzedaży lokalu położonego przy ulicy O zawarta została natomiast w dniu 28 września 2007 r., a umowa kupna lokalu położonego przy Al. P w dniu 10 października 2007 r., tak więc większość faktur została wystawiona przed tymi umowami. Mając jednak na względzie podpisane przedwstępne umowy, w tym szczególnie podpisaną w dniu 9 sierpnia 2007 r. przedwstępną umowę na zakup lokalu mieszkalnego położonego przy Al. P Wnioskodawczyni uważa, że miała prawo traktować go już jako własny.

Ponadto zawarta w ww. przedwstępnej umowie klauzula, że sprzedający wyraził zgodę, aby do czasu podpisania umowy przyrzeczonej Zainteresowana wykonywała na swój koszt prace remontowe ww. lokalu, upoważniała Ją do ponoszenia wydatków na jego remont.

Wnioskodawczyni wskazuje, że zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z tym gruntem związane.

W Jej ocenie, tytułem prawnym odpowiadającym własności w rozumieniu prawa rzeczowego (tj. ww. art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego) są między innymi: akt własności budynku lub lokalu mieszkalnego, umowa użyczenia, umowa najmu lub dzierżawy, inny stosunek zobowiązaniowy z którego wynika prawo podatnika do korzystania z lokalu mieszkalnego.

Nie ma wątpliwości - w opinii Zainteresowanej - że podpisana w dniu 9 sierpnia 2007 r. przedwstępna umowa kupna lokalu mieszkalnego położonego przy Al. P wraz z protokołem przekazania ww. lokalu, stanowiła tytuł prawny do remontowanego lokalu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni może skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., przychodów wydatkowanych na remont mieszkania przed uzyskaniem umowy ustanawiającej przeniesienie na Zainteresowaną spółdzielczego własnościowego prawa do ww. mieszkania na podstawie przedwstępnej umowy na przedmiotowy lokal.

Zdaniem Wnioskodawczyni, mając podpisaną umowę przedwstępną i protokół przekazania lokalu mieszkalnego miała Ona prawo uznać lokal jako swój własny i prowadzić w nim remont z uzyskanych wcześniej przychodów z tytułu sprzedaży innego mieszkania. Tym samym Zainteresowana uważa że ma prawo skorzystać ze zwolnienia - z podatku dochodowego - o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

Wnioskodawczyni wskazuje, że podobną interpretację przepisów stosują urzędy skarbowe w przypadku odliczenia wydatków poniesionych na remont mieszkania.

Zainteresowana jest w posiadaniu postanowień Naczelników Urzędów Skarbowych w Płocku i Kraków-Prądnik, w których stwierdzono, iż wydatki poniesione na wykończenie lokalu przed podpisaniem umowy ustanawiającej odrębną własność lokalu i przeniesienia jego własności można odliczyć (na podstawie przedwstępnej umowy) w ramach ulgi na remont i modernizację lokalu mieszkalnego zajmowanego na podstawie tytułu prawnego. Również przy zwrocie podatku VAT za tytuł prawny uznaje się posiadanie umowy przedwstępnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tej ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Z powyższego wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ma moment jej nabycia.

Z uwagi na fakt, iż prawo do sprzedanego lokalu Wnioskodawczyni nabyła w dniu 22 grudnia 2006 r., w przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym we wyżej wskazanym okresie.

W myśl art. 28 ust. 2 i 2a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r., podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10 % uzyskanego przychodu. Podatek jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada ta nie ma zastosowania do podatników, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania zbycia złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e)

Zgodnie z art. 28 ust. 3 ww. ustawy - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. - jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi:

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) cytowanej wyżej ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. - wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Zainteresowana przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania wydatkowała między innymi na remont nowego mieszkania, do którego w momencie ponoszenia tych wydatków nie posiadała jeszcze prawa własności. W momencie wydatkowania wyżej wskazanych środków Wnioskodawczyni posiadała przedwstępną umowę kupna mieszkania oraz protokół jego przekazania.

Z analizy przytoczonego wyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego jest wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na cele w nim wskazane. Zawarte w tym przepisie wyliczenie, tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości ma charakter enumeratywny co oznacza, że wskazane wydatki są wszystkimi możliwymi i zarazem jedynymi uprawniającymi do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia.

Tak więc w odniesieniu do wydatków na remont i modernizację stwierdzić należy, iż literalne brzmienie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy, wymaga by wydatki te były poniesione na remont lub modernizację własnego mieszkania. Oznacza to, że w dacie ponoszenia tych wydatków osoba chcąca skorzystać z omawianego zwolnienia przedmiotowego musi posiadać tytuł prawny do lokalu mieszkalnego.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie.

W tym miejscu podkreślenia wymaga fakt, iż umowa przedwstępna (wraz z protokołem przekazania) zakupu mieszkania nie wywiera skutków na gruncie prawnopodatkowym pozostając jedynie zobowiązaniem do zawarcia umowy przyrzeczonej.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż wydatki poniesione na remont nowego lokalu przed zawarciem umowy przenoszącej na Wnioskodawczynię własność tego lokalu, tj. przed dniem 10 października 2007 r. nie mogą zostać uznane za wydatki na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ w momencie ich poniesienia Zainteresowana nie posiadała tytułu własności do tej nieruchomości. Tym samym Wnioskodawczyni nie wydatkowała środków uzyskanych ze sprzedaży na remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, a tylko takie wydatkowanie zapewniało Jej prawo do zwolnienia z opodatkowania.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu pragnie nadmienić, iż dokumenty dołączone przez Wnioskodawczynię do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.